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| 上市公司内部控制与盈余管理研究 |
| 第656期 作者：□文/李 畅 时间：2021/5/1 14:44:51 浏览：286次 |
［提要］ 随着上市公司对盈余管理的广泛使用，其带来的弊端也逐渐凸显。本文针对盈余管理暴露出来的弊端，结合内部控制对盈余管理的影响，提出建议，以期消除盈余管理弊端，促进上市公司持续健康发展。
关键词：内部控制；应计盈余管理；真实盈余管理
中图分类号：F 文献标识码：A
收录日期：2021年2月23日
一、引言
近年来，随着经济的快速发展，市场竞争日趋激烈，越来越多的上市公司为达到自身利益最大化，选择运用盈余管理来“美化”对外披露的财务信息。盈余管理是由于管理层存在机会主义，且信息存在不对称性，从而上市公司进行的掩盖真实经营业绩的行为。依据使用的手段和带来的经济后果存在差异，可以将盈余管理划分成应计盈余管理和真实盈余管理。应计盈余管理的基础是会计准则，利用会计政策或者会计估计，来影响各期财务报告披露的盈余水平，不改变现金流，从长期来看不影响盈余总额。而真实盈余管理则是上市公司有意构建具体的实际的交易，或者将业务发生的时间点提前或者延后，来改变对外披露的财报信息，改变了现金流、改变了盈余总额。在上市公司经营管理过程中往往同时采用两种盈余管理，随着盈余管理被上市公司广泛使用，其暴露出的问题备受各界关注。
2019年10月财政部在《关于加强国家统一的会计制度贯彻实施工作的指导意见》中指出要强化内部控制建设。内部控制从本质上来说是企业日常生产经营过程中的重要组成部分，它的存在有利于不间断地对企业全生产经营过程进行监督，使企业的生产经营方向不偏离既定轨道。首先，内控的存在保障了公司经营的过程以及经营的行为合乎法律与规范的要求；其次，内控对公司向外界公布的财报信息的真实与可靠提供了保障，使得财报信息满足相关决策的需要；最后，内控的存在使企业的各项工作按照一整套的业务流程进行，各个岗位相互监督与制衡，职责分明，确保生产经营顺利进行。
在内控与盈余管理关系方面，杨旭东提出内控可以降低企业的盈余管理程度，林兢等研究发现高质量的内控可以抑制管理者的应计和真实盈余管理行为。文章分析了盈余管理给上市公司带来的弊端，结合内控对盈余管理的影响，在如何优化内部控制对盈余管理影响的问题上，提出提升管理者综合素质与职业胜任能力、完善内部控制制度、建立内部信息沟通平台等建议，补充了和内控与盈余管理相关的研究，以期协助落实国家方针政策、消除盈余管理弊端、促进上市公司长期健康发展、维护金融市场秩序。
二、上市公司盈余管理的弊端
（一）应计盈余管理弊端。在上市公司考虑选择何种会计政策来描述经济业务更加恰当、或者如何进行会计估计才能使数值更加符合实际的过程中，由于会计准则提供了自由决策的空间，使得公司能够依据自身实际的经营情况，结合会计人员的职业经验，对会计行为进行主观选择与判断。而应计盈余管理的存在使得财务会计人员的中立性在很大程度上被削弱，上市公司财务人员在进行会计政策选择或者会计估计变更的过程中，往往会受到管理层的影响，滥用会计政策及会计估计，改变会计信息在不同期间的分布，掩盖当期真实经营业绩。例如，当上市公司的经营业绩不好时，往往会选择使用直线法对资产提折旧，同时将资产估计可以提供给公司使用的时间期限延长、将净残值高估，达到提升当期盈余的目的；又如上市公司会根据经营业绩的好与不好来决定对坏账准备和资产减值损失计提的多与少，当业绩较好时则多计提，当业绩较差或者没有达到管理者的期望值时，则少提或者将以前期间多提的转回。应计盈余管理违背了会计信息质量要求，改变了当期财务报告披露的盈余水平，降低了会计信息质量，不利于信息使用者决策。
（二）真实盈余管理弊端。真实盈余管理虽然是以具体的实际的业务为起点开展的活动，但其带来的弊端不容忽视。例如上市公司将收入确认的时间提前，来增加当期利润，而这样的行为将会导致未来会计期间的目标利润增多，当公司生产经营活动没有得到优化，则未来会计期间上市公司为实现既定经营目标，会增加对真实盈余管理的使用，而上市公司经营活动面临着诸多不确定性，一旦未来期间经营失败，由于真实盈余管理的存在，利润缺口变得越来越大，上市公司将面临更大的风险；或者利用赊销的方式加速商品销售，而当购买方无力偿还所欠货款时将对赊销方的资金链形成影响，增加上市公司面临的风险。上市公司以真实业务为起点进行的改变盈余的行为，反映了其管理层目光短浅，损害了公司的可持续发展的能力，并且依据真实的业务对财报利润进行调节的盈余管理，难以被除管理者以外的人员察觉，加剧了股东与管理层人员的信息不对称的问题。
三、上市公司内部控制对盈余管理的影响
（一）内部控制有利于规范应计盈余管理。上市公司内控为财报信息的真实与可靠提供了保障，保障公司生产经营活动合法合规。内控的存在可以使上市公司结合自身实际情况对会计准则规定未详尽之处加以补充和完善，可以有效的对估计变更、政策选择等财务从业者的主观行为加以限制和正确引导，预防并阻止相关从业人员对会计政策及会计估计的滥用。同时内部控制以财务会计准则为基础，完善了上市公司向外界公布的财报信息的处理程序及规范性，当财务人员对同一业务变更处理方法或对原有估计进行变更时，必须在财报附注中列明原因以及对业绩的影响等，压缩了应计盈余管理的空间，保障了财报质量。
（二）内部控制有利于降低真实盈余管理。内部控制贯穿于上市公司生产经营的全过程，且作用之一是各岗位之间相互制衡与监督。例如在销售与收款环节的内部控制，上市公司信用管理部门与销售部门相互制衡与监督，信用管理部门会对交易对手方的信用额度进行严格把关，有效抑制销售部门利用赊销盲目追求销量的倾向，降低真实盈余管理。上市公司内控的存在增强了对真实盈余管理的识别能力，降低了真实盈余管理的隐蔽性，可以将对上市公司长期价值不利的真实盈余管理行为进行抑制，有利于促进上市公司可持续发展能力的提升。因此内部控制有利于降低真实盈余管理，减少上市公司因真实盈余管理而将面临的风险，有利于促进上市公司长期健康发展。
四、优化上市公司内部控制对盈余管理影响的建议
（一）提升管理者综合素质与岗位胜任能力。管理者的综合素质与岗位胜任能力在上市公司日常经营管理过程中起到举足轻重的作用，管理者的行为与价值观决定了内控对两种盈余管理的作用效果、关乎企业的生存与发展。应计盈余管理导致会计信息质量降低的问题从侧面反映了一些管理者带头违反内部控制制度，滥用职权操控盈余；真实盈余管理损害上市公司长期发展的问题反映了管理者无视内部控制、只取眼前利益的短视行为；同时管理者利用盈余管理对利润的操纵也可以从侧面反映出管理者的专业胜任能力不足。虽然内控可以对两种盈余管理进行规范与抑制，但管理者的综合素质与职业胜任能力不足也难以使内控发挥应有的效果。因此上市公司应定期对管理者开展业务培训、学习法律法规及相关制度、全面掌握内部控制管理的内容、强化内部控制的重要性，促使管理者提升综合素质、以身作则、形成讲诚信、稳经营的发展理念。同时上市公司要定期考核管理人员自身能力与岗位的匹配程度，促进管理者自我提升，向岗位要求靠拢。管理者综合素质与岗位胜任能力的提升可以有效地促进内部控制的效率效果、从源头上杜绝盈余管理。
（二）完善内部控制制度。上市公司要根据实际经营情况及时对内控制度完善。首先，依据制衡与监督的原则明确职责分工。上市公司经营成果离不开所有员工共同的努力，一项交易的达成往往涉及众多部门的参与，各岗位相互监督可以有效降低真实盈余管理带来的潜在危险。其次，健全上市公司内部会计制度。结合自身经营的实际情况对会计准则的规定进行细节上的补充与完善，对会计估计、会计政策选择进行严格的限定，明确规定不同情况下的会计处理方法的应用，避免模棱两可的表述，限制应计盈余管理行为，保障高质量的会计信息。最后，完善授权与审批制度。各经济业务的进行都应建立相应的授权与审批流程，明确各级责任与义务，对重大交易或事项要有董事和股东的参与进行集体决策，降低上市公司经营风险。
（三）建立内部信息沟通平台。上市公司应建立内部的信息沟通平台，加强股东、管理者以及各部门间的信息传递与沟通效率。上市公司信息平台的建立有利于提升公司股东、管理者及全体员工对公司全生产经营活动的参与率，及时发现内控在应对两种盈余管理时存在的不足并提出整改方案。同时信息沟通平台的建立，将提升信息传递效率，有利于各岗位之间的监督与合作，有利于股东实时掌握公司经营情况，改善信息不对称的问题，减少损害公司长期价值的盈余管理行为的发生。
（四）重视内部审计的监督作用。上市公司内部审计在防范风险、避免管理层不当作为、减少管理层短视行为发生、帮助企业实现经营目标等方面起着至关重要的作用，同时内部审计人员定期或不定期的对财务报表信息进行审查与分析，有助于提升报表信息的可靠性。内部审计与内部控制的结合可以有效降低财务会计人员受管理层的影响在应计盈余管理过程中对会计政策的滥用。同时内部审计监督内部控制，对内部控制的效率效果进行评价，提升内部控制对真实盈余管理的识别能力，保障上市公司可持续发展。
（五）充分发挥外部监管作用加大惩处力度。加强外部审计机构和国家相关部门对上市公司会计行为、会计信息质量的检查监督频率与力度，并加大对违法违规行为的处罚力度，增加违规成本，要充分地体现国家法律法规的威信力，要充分地保护股东及其他利益相关者的合法权益，要使管理层清醒地认识到两种盈余管理给公司及自身发展带来的损害。外部监管及惩处力度的增强有利于促使上市公司管理层深刻认识高质量的内部控制对不当盈余管理的抑制作用，有利于促使管理人员主动查找内控在执行过程中存在的缺陷，从而将盈余管理扼杀在萌芽之中。
五、结语
上市公司内部控制的存在有利于规范应计盈余管理、减少真实盈余管理，优化内部控制对盈余管理的影响，需要从内、外两个方面采取措施，对于上市公司内部而言，要提升管理者综合素质与岗位胜任能力、完善内部控制制度、建立内部信息沟通平台、重视内部审计监督作用，对于外部而言，要强化外部审计机构和国家相关政府部门的监督管理作用，对违法违规行为严惩，以此优化内部控制、遏制盈余管理，进而促进上市公司健康可持续发展，维护良好的金融市场秩序。
（作者单位：哈尔滨商业大学）
主要参考文献：
［1］王龙梅，李明敏，田静.分析师跟踪、盈余管理与审计意见购买［J］.会计之友，2021（01）.
［2］顾海峰，卞雨晨.内部控制、董事联结与企业创新——基于中国创业板上市公司的证据［J］.管理学刊，2020.33（06）.
［3］杨旭东.内部控制与盈余管理波动性实证研究［J］.中国注册会计师，2019（12）.
［4］林兢，陈翠颖.EVA考核、内部控制与盈余管理［J］.财会通讯，2019（18）.
［5］陈燊，邓春梅，陈汉文.融资约束、内部控制与盈余管理策略［J］.东南学术，2020（04）.
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