［提要］　共享经济作为一种新业态、新模式在我国迅猛发展，由最初的滴滴打车拓展到住宿、餐饮、教育等多个行业，在带来稳经济、保就业等红利的同时，随之产生规模庞大的税源，对我国的税源监管体系提出新的要求。税源监管是税收征管的基础和核心，本文依托于共享经济的内涵、本质特征以及税源监管特点，分析共享经济中税源监管现状，并结合国际经验，针对我国共享经济税源监管中现存的问题提出优化建议。

关键词：共享经济；税源监管；税收征管；以数治税

中图分类号：F810.423 文献标识码：A

收录日期：2022年9月6日

税源监管是税收治理的首要前提和重要内容。随着新型商业模式及业务类型的不断涌出，交易形式的多样性、交易要素的流动性都使得市场经济关系愈加复杂化，传统的税收管理模式已经不再适应新业态下的税源管理需求。为此，本文从具体的税源监管角度展开，结合我国共享经济税源的本质特征、监管现状以及面临的挑战，同时借鉴他国相关政策提出优化共享经济税源监管的建议。

一、共享经济的内涵与本质

我国最早提出这一概念是在2015年，党的十八届五中全会提出了“分享经济”，2017年在《关于促进分享经济发展的指导性意见》中将“分享经济”定义为“分享经济在现阶段主要表现为利用网络信息技术，通过互联网将分散资源进行优化配置，提高利用效率的新型经济形态”。《中国共享经济发展年度报告（2021）》将其定义为“共享经济是指拥有闲置资源的机构或个人有偿让渡资源使用权给他人，让渡者获取回报，分享者利用分享自己的闲置资源创造价值”。在《中国共享经济发展年度报告（2022）》中共享经济进一步被定义为“利用互联网平台将分散资源进行优化配置，通过推动资产权属、组织形态、就业模式和消费方式的创新，提高资源利用效率、便利群众生活的新业态新模式”。综合来看，无论是哪一种定义，其共性成分都包括资源持有者、资源分配参与者、第三方共享平台，在产能过剩的大背景下，借助互联网技术最大化地盘活社会闲置资源，进而有效增加社会经济流动性，真正实现“你的就是我的，我的也是你的”。

共享经济的本质特征是基于互联网技术手段，让社会大众直接参与到资源要素的快速流转和有效分配，并通过以租代买、以租代卖等方法将资源所有权和使用权分开，以提升资源共享的效率，使用户体验感趋于最佳化，达到“不为拥有，但为所用”的理想状态。

二、共享经济税源特点

（一）纳税主体多元、课税对象繁杂，税源监管复杂程度高。随着经济趋于“平台+个人”式的发展，共享经济参与对象可能是企业、自然人等，根据我国现行的税收征管制度，企业运营需要完备的资质、齐全的税收相关手续，在规范的制度规定下，税务部门对于企业类型的纳税主体税收监管相对容易，而自然人并非像企业或个体工商户一样进行税务登记，也没有可查询的会计账簿，涉税信息碎片化、多元化，很难实现监管。自然人作为纳税主体时，其与第三方共享平台的劳动关系有三种：一是自然人与平台签订劳动关系合同，有明确的劳动关系，平台就可以对其进行税收监管，例如个人所得税的代扣代缴；二是不完全符合劳动关系，但平台对其进行劳动管理，例如派遣、外包等形式，这种情况下，平台与自然人之间无明确的劳动关系，代扣代缴义务人也很难确定，税源监管实现较难；三是与平台无劳动关系，且不受平台的劳动管理，仅仅依靠平台开展经营活动的个人，对这种自由职业者来说，税法上规定的是发放酬劳的一方作为他们的代扣代缴义务人，但现实生活中很难锁定。

假设平台企业直接提供商品或者服务，资源供给方不涉及自然人，其适用的税种包括企业增值税、企业所得税；但生活中还存在一部分平台企业充当中介，不仅直接提供商品、服务，还提供信息服务，比如共享住宿平台，大部分都是中介性质房源，房屋产权可能是个人房东或企业所有，平台收取中介佣金，其中涉及的增值税和所得税的纳税人是真正的房东，随之产生的问题是平台对交易过程中的增值税是否负有委托代征义务、对房东的应纳税所得是否负有代扣代缴义务等，在我国现有的税收征管法及规章制度中，还没有明确的规定。综上而言，在数字经济的冲击下，我国现在所依靠的代扣代缴、委托代征等方式正遭受极大挑战。

（二）交易方式灵活，税源透明度较低，第三方共享平台参与税源监管要求提高。共享平台在共享经济中扮演中介角色，整合零散、多样化的资源进行再分配，实现资源利用最大化，不同行业在共享经济模式下的交易较为灵活，主要体现在交易规模小、即时性强、不限定时间地点等方面。例如，滴滴出行2021年第三季度在国内的总交易额达到584亿元，国内总单量规模为23.56亿单，平均每单24元。用户的分散性、资源的零散性都使税源趋于隐蔽，税务机关难以通过传统征收手段抓取到纳税主体的相关交易信息，就可能采取抓大放小以提高征管效率。这就需要第三方平台参与到税收监管中，将交易过程中涉及的行程轨迹、订单时间、订单金额等数据均上传到平台中，税务机关可以依靠平台数据展开税收工作。但如果平台考虑到自身的经济效益，为了扩大经营规模，可能会降低平台的准入门槛来吸引全国各地的资源供给者，出现一批不主动进行纳税登记和纳税申报的自然人，或者平台以商业机密为由拒绝提供交易信息等，也会造成监管上的阻碍。

（三）共享经济打破地域限制、行业限制，对税源监管的精细化和专业化提出更高要求。共享经济最大的特点就是虚拟性，整个交易过程包括资源的整合、匹配资源需求者，再到费用支出、收入进账，都是通过互联网记录相关数据。税务机关能否通过平台抓取到交易数据和收入所得信息，判断纳税主体的收入性质，并以其适用的税目、税率来依法征税，是税收监管的重点问题。所以，依托于互联网的记录作用，税务机关可以借助大数据对这类税源实现有效监管，但税源监管能力的高低还是要依赖于税务机关对数据的捕获和处理能力、税收征管现代化水平的提高。

三、共享经济税源监管现状及不足

（一）难以厘清纳税主体，税务登记管理程度有待提高。税务登记是税收征管的起点，更是首要环节，从事生产经营活动的共享经济服务提供者均为纳税人，应进行税务登记。但现实生活中，共享经济税务登记覆盖率较低，例如部分滴滴司机在第三方平台进行注册登记后即展开经营活动，并不会到管辖范围的税务机关进行登记。对于相当多的自然人身份的资源供给者，首先，税务登记的执行力不足，《中华人民共和国税收征管法》《税务登记管理办法》等相关法条中，对纳税人、扣缴义务人应进行税务登记和纳税申报有明确的规定，对于共享平台这类中介角色的协助税务登记义务尚未明确，一部分纳税人可能因为缺乏纳税意识或者认为流程繁琐就不办理税务登记；其次，我国《税务登记管理办法》中规定，从事生产经营活动的个人如果没有进行工商登记，可以办理临时税务登记，如果经营活动持续，需要按有效期注销并重新办理登记，或者办理正式的税务登记，但是经营时间并不是持续的，需要办理变更、注销等手续，这在一定程度上增加了税务机关的税收征管成本和纳税人的税收遵从成本。

（二）“以票管税”面临挑战，难以实现全面的税源监管。“以票治税”在我国的实体经济税收征管中比较常见，但在共享经济中适用性不强。一方面消费者的直接交易对象是第三方共享平台，一是如果消费者出于时间成本、物理成本的考虑不要求开票，就无法通过发票对税源进行监管；二是发票由谁开具的问题，例如共享住宿，发票是由平台企业开具还是真正的房东开具，如果是平台开发票，那么供应商没有开票环节，就不能用发票来判断其纳税义务。另一方面“以票治税”是通过资金流、发票流、货物流三流是否一致来辨别真伪。资金流方面，共享经济中的资金支付渠道众多且均为数字化，税务机关很难辨别资金流与实际是否相符；货物流方面，货物购销本身有高流量性、高周转性，加之物流行业经营情况较为复杂，大部分企业是通过与个体从业者挂靠经营的方式，不开票或无需开票的物流运输经营者随处可见，这也加大了税务机关核实货物真实性的难度。此外，发票数字信息易被更改，导致税务机关无法掌握真实准确的数字信息，加大了税源监管的难度。

（三）缺乏协同治税的社会生态环境。目前，我国的税源监管体系主要以税务部门为主，相关政府各部门之间尚未形成涉税信息的全面共享，银行、海关、工商管理部门、税务等部门虽签订了信息交换文本，但是出于自身经济利益的考量，对于第三方的数据信息往往持被动状态，如此，税务机关对纳税人的涉税信息捕获率不高，一定程度上降低了税务部门的税源监管力度。首先，在纳税主体的识别上，不同行业对于纳税主体的识别标准是不同的，这就需要各行业的主管部门参与到税源监管工作中，比如共享住宿需要文旅部门的协同监管、共享出行需要交通部门的协作等。其次，与共享平台之间的信息对接，共享经济税源监管的核心抓手就是平台报送的真实有效的交易信息，我国现在虽鼓励平台报送用户信息、交易相关数据等，但并没有法律上的强制性，一些平台可能考虑自身经济效益，或以商业机密为由，拒绝提供真实全面的交易信息，对税源监管造成阻碍。

四、共享经济税源监管优化建议

（一）强化税务登记与纳税申报管理。从提高纳税人税收遵从的角度，部分国家通过引入奖惩机制进行税源监管，可以借鉴法国、加拿大等税务部门的经验，完善共享服务供给者税务登记与纳税申报的相关法律规定，并在一定期限汇报通过共享经济取得的收入。例如，共享住宿中，房东必须进行实名登记，并在房源中显示登记信息，未按规定进行登记的，网站需将房源下架。同时，对于与平台之间存在不完全劳动关系或者非劳动关系的从业者群体，根据不同行业的门槛标准，超过行业标准、符合生产经营条件的必须进行税务登记。可推行自愿工商登记制度，完成税务登记的主体即可开展生产经营活动，不视为无照经营，并按照小规模纳税人的管理制度进行监管。

另外，可搭建“税企联动”体系，税务部门与共享平台之间合作为共享经济服务提供者批量进行税务登记，具体的措施例如在税务机关授权的前提下，将平台的实名登记数据与税务登记对接等，这不仅提高了税源监管效率，还优化了纳税服务。

（二）对共享经济的税源进行分类监管。我国共享经济中业务内容多元，需要进一步细化共享经济的具体分类，可以参考法国将共享经济分为动产租赁活动、不动产租赁活动、拼车活动、物品销售活动和服务活动五类，或者参考澳大利亚将共享经济按照不同的模式划分为共享资产、房屋出租、拼车出行、提供服务等不同类型。在国际经验基础上，我国也可以将共享经济按照不同的业务类型划分为共享出行、共享住宿、知识技能、生活服务、共享医疗、共享办公、生产能力七类，推行不同行业不同领域分类监管，各行业相关部门根据行业特点分别设定准入门槛和经营活动的判定标准，一是便于识别复杂的纳税主体；二是对经营活动进行有效辨别，利于对适用税目、税率的确定。

（三）建立平台信息报送制度与社会协同治理机制。一方面应完善第三方平台向税务机关提供涉税信息的相关法律，税务机关可以通过给予平台相应的税收优惠政策，鼓励平台积极主动地进行信息报送。在国际经验中，法国相关的法条已经规定所有共享经济平台必须使用授权的第三方平台进行支付，而后第三方平台整合计算每个人通过共享经济取得的收入，将年总收入额高于行业征税门槛的纳税人的涉税信息报送税务机关，税务机关通过该制度取得纳税人信息，确定纳税主体，从而监管税源。本文认为，我国也可以建立税务机关与平台之间的涉税信息共享制度，如此，平台就成为连接纳税人与税务机关之间的税收桥梁，一是可以通过平台的功能，在一些自然人身份的纳税人完成注册登记后，跳转至智能办税的平台，协助其进行税务登记、申报预缴税款等工作；二是可以进一步规范委托代征与代扣代缴等方式的纳税。另一方面各地区的政府部门、各行业的相关部门也应建立共享税务信息机制，在共享经济进行分类监管的基础上，各部门需要落实对纳税主体的税源监管制度、相关涉税信息相互反馈等工作，使各方参与到税源监管体系中来，构建社会协同治税的生态环境。

（四）引入区块链，加快构建现代化“以数治税”进程。2018年8月，深圳开出全国首张区块链电子发票，这是我国向“以数治税”转型迈出的重要一步，区块链电子发票可以让云记账技术应用成为可能，使得线上云账本与线下账本必须记录一致，堵塞现行“以票治税”的漏洞。本文认为，可以逐渐推进区块链电子发票，就共享经济而言，区块链的“共识机制”和“智能合约”技术与财务云账本相互嵌套，可以实现“交易即开票、开票即入账、入账即涉税”的无缝衔接。此外，还要充分利用“金税四期”工程，构建涉税信息的分析管控机制，税收部门根据所掌握的数据进行深入研究、挖掘，通过云计算搭建更为精细的纳税评估模型，利用区块链的智能合约技术，自动识别并进行分析管理，甄别可疑信息，通过数据互通平台将信息传递反馈到主管税务机关及纳税人，确保对税源的监管到位。

（作者单位：北京工商大学经济学院）

主要参考文献：

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