［提要］　当前，我国炙手可热的电子商务模式仍在飞速发展，而最常出现在人们视野中的C2C电子商务模式——微商，一直处在税收法律的灰色地带。近些年，有关微商的税收法律问题层出不穷。由于税法的政策导向是支持这种自主创新的形式，所以对微商企业的征管不仅仅是为了征税，而是希望进一步以法制完善我国的微商经营产业，在保持我国税务制度完整性的基础上，推动微商产业的有序发展。本文首先分析微商经济是否具有可税性，进一步从征税对象、税收管辖权、应纳税所得额等方面进行分析，最后提出完善微商税收征管的建议。

关键词：微商行业；可税性；税收征管

中图分类号：F810.423 文献标识码：A

收录日期：2022年9月20日

一、我国微商发展背景

我国发改委等13个部门联合印发了《关于支持新业态新模式健康发展激活消费市场带动扩大就业的意见》，其中表明“支持微商、网络直播等多元化的自主就业”。也就是说，微商革新的交易方式符合了“中国大众创新、万众创业”的这个时代发展大历史背景，并且为“疫情后”的经济复苏和振兴提供了更加广阔的平台，同时也表明，微商经营者以及直播人员就此“转正”，“正规军”必须受到法律规范运作的考验。但这其中衍生出了许多亟待解决的问题。

二、研究综述

随着电子商务征管法律制度逐渐健全，我国学者经过深入探讨提出了大量有关微商征税立法的建议和具体举措。但由于微商自身的特点及制度缺失等原因，对微商从业者的应税行为进行有效的征税较为困难。因此，近年来关于微商的税收征管问题已成为学界讨论的热点，主要争论集中于以下两个方面：一方面有学者重点研究微商的可税性及应对微商征收何种税种。张馨月、韩道琴（2016）指出，关于C2C电子商务征税的主要争论点在于是否应该按我国传统的方式征税、税目的界定以及税率的设定等；李芳（2019）提到，无论是从微商总体巨大的市场规模和众多从业人员的数量，还是从确保我国税收公平、实现国家对微商的有效监管并维护正常的经济秩序来看，对微商都有征税的必要性；黄菁雯（2021）认为微商模式的交易是商品或服务贸易其中的一种，与实体的经营并无差别，理应被纳入税收征管体系。另一方面一些学者就有关如何解决微商征税中的重难点问题进行探讨。刘洪雯（2017）从税务征管的视角出发，论述了如何加强与第三方平台的合作，在“微信朋友圈”中推广纳税人身份标识，并开展科普活动，增强微商纳税意识；李晨菊（2020）认为，要从明确微商个人所得税税收法律要素、明确其税收管辖权、建立信息共享机制等角度来破解微商个人所得税纳税难题。

美中不足的是，对于微商税收征管问题，大部分学者倾向于挖掘问题背后的成因并进行理论分析，虽然部分学者也做出了建议的提出，但所提建议不免较为空泛，难以应用于实际。本文通过结合微商的特征，分析微商对个税征管带来的挑战，从法律条文本身入手，指出法律规范的不足之处，从而就微商行业税收征管的重难点进行分析并提出具体对策。

三、微商的可税性

微商的税收征管问题首先从可税性理论进行分析。所谓的可税性理论，是指国家征税要考虑两个方面的因素：

一是在经济上，微商兼具盈利性和收益性，充分满足了征税的条件。税收的前提是收益，无收益则无税收。从微商交易对象来看，就普通的商品而言，卖家在自己的朋友圈里贴出广告，并标注出商品的属性，吸引顾客，然后和顾客进行交易，这就是一种盈利，与传统的商业活动没有任何本质上的区别。微商就像其他传统商业一样，能够产生利润，所以要对其进行征税。

二是在法理上，根据《中华人民共和国税收征收管理法》的明文规定，所有在我国境内发生的交易，不管什么类型，都必须纳税。从本质上讲，微商是一种商品和服务的交易，与实际的商业经营行为并没有什么不同，应当纳入到税收管理系统中去。并且我国在制定和执行税收制度的过程中，税收公平是最重要的原则。在整个社会中，应该公平、合理地分摊税负。但是，在现实生活中，微商的行为违背了这个原则。对于线下实体店的销售进行征税我们没有任何异议；相比之下，依靠互联网技术生存的微商，利用互联网技术进行经营，已经减少了人力、物力等方面的成本，如果再不对他们征税，这违背了税收的公平性。所以，必须对传统的线下模式和现代的微商模式进行公正的处理，并对它们进行全面的征税，以避免市场上的恶意竞争。

四、微商及相关法律发展进程

随着电商的兴起，我国政府已经开始重视相应法律法规的制定工作，与微商税收征管有关的法规体系也逐渐健全。2018年6月19日，电子商务法草案提交审议。其中，将网络带货主播、微商从业人员等列入经营者范畴，并从稳定的市场角度对其进行规范。《电子商务法》的出台在一定程度上为我国电子商务领域的税务监管奠定了基础，但我国现有的电子商务税收立法仍不健全，有关微商税收征管法律制度亟待完善。其他具体法律法规如表1所示。（表1）

五、微商税收征管的重难点

（一）税收对象难以确定。税收收入的准确征收需要明确纳税主体和纳税客体，而在微商行业税收对象难以确定体现为纳税主体的不确定性和纳税客体的多样性。

1、纳税主体的不确定性。纳税主体的明确有助于解决由谁向税务机关申报、谁来上缴税费等问题，而在微商模式下纳税主体的确定存在一定困难。在此交易模式中，经营者只需要登录其微信平台，买卖双方就可以在任意时间、任意地点进行交易，双方可以利用网络技术隐匿真实身份，就算税务机关事后追踪，与第三方进行信息共享，也只会得到微信等电子商务平台上填写的粗略信息。再者，由于这种交易方式既不用经营者办理工商登记注册，更不用办理税务登记，所以税务机关得到的信息少之又少，再加上微商交易具有隐蔽性，税务机关很难识别真实的纳税人。而且，利用微信进行交易，不需要店铺、不需要当面交易，低廉的交易成本和较低的市场准入门槛使得经营者能够快速地转移和退出，有较大的流动性及不确定性。此外，纳税人纳税意识不强，不能自主进行税务登记，也增加了纳税主体的不确定性。

2、纳税客体的多样性。微商商品种类繁多，既包括美妆、时装、日用品等有形商品，同时也包括劳务、电子数据等无形商品。不同的交易对象将会使用不同的税目和税率。在实际操作中，微商个体经营者大多通过发图或发朋友圈来推广自己所提供的产品，没有固定的链接。在交易过程中，具体的交易对象和交易方法可以通过当事人协商确定，而交易过程和销售记录主要是以聊天记录的形式出现，内容分散、隐蔽、易被篡改，没有明确的交易凭证。所以，如果微商个体经营者不进行纳税申报，没有账册，税务机关很难理解其交易的本质、明确征税对象的性质，从而很难区分微商个人经营者的应税行为，对微商个人经营者所得进行准确的税收征管。

（二）税收管辖权难以确定。按照我国税收征收管理法有关规定，常设机构所在地的税务机关对其管辖区域内的纳税人具有管辖权。在整个税收征管的流程中，税务登记是第一步。而对于微商而言，电子商务平台并未将办理工商及税务登记作为入住的前置条件，同时经营者也无需被限制在一定区域内。但微商的应税活动和应税所得分布在全国各地，呈现明显的无界性，使税收管辖成为了一大难题。举例来说，当买方和卖方处于不同的地理位置时，是以经营者的地点为纳税义务发生地，还是以服务器所在地为纳税义务发生地，或是以行为发生地为纳税义务发生地？这种实践上的尴尬处境使税务机关难以切实行使管辖权。

（三）应纳税所得额难以确定。在税率相对稳定的条件下，对微商税款合理计征的关键就是应税收入的确定，在这个环节中，我国税务机关主要采取纳税人自行申报的方式认定应税所得额。然而，由于微信具有社交网络的特殊性，微商经营者通常以微信为媒介，通过微信朋友圈或公众号的形式向消费者发出要约邀请，在交易双方达成交易时，消费者通常以微信红包、转账等方式完成货款支付，而微商个人经营者则在收款后完成线下发货，这就使经营者的收入难以确定。聊天记录易被删除甚至人为修改，关于聊天记录和“微信红包”的性质如何界定、怎样与日常交往发出的“微信红包”相区分，目前的法律中还缺乏具体的规范。法律上对应税所得额难以确定的情形将会助长微商偷漏税的违法行为，带来了税收困难和税务稽查的难题，造成微商领域税收的盲区。

（四）纳税信息难以获取。由微商发展现状可知，预计2023年从业者数量将达3.3亿人，这将是一个非常大的纳税基数，若不能很好地掌握这些纳税信息，将会造成严重的税源流失。针对于第三方平台，我国现阶段的立法并没有明确关于税务机关可以对第三方平台实施调查权的具体规定。由于税务部门没有强制手段取得交易信息，仅靠现行的税收征收管理手段很难获得真实的交易信息，从而使得税务机关无法正确地判断微商的真实收入、税源分布以及税源流失规模。

六、完善微商税收征管具体举措

（一）实行注册登记制度。应强制微商办理税务登记，同时税务机关要与微信平台加强协作，在经营者注册时，必须要让其录入身份证号码及照片，以便进行身份实名认证。只有已注册并通过了税务注册的商户，才可以在微信上开展经营。对于违规注册、违规交易的商家，微信平台会建立奖励和惩罚机制，并根据关键词自动检索，发现有漏网的商家，及时给予相应的提醒或警告。同时，第三方微信平台应主动履行义务，将规范登记的说明写进注册条文中，促进登记与申报制度的更加完善，同时也有助于自身平台良性健康的发展。

（二）税收管辖权的确定。由于微商交易的规模比较小，而且分布在全国各地，微信上的运营人员可以达到数亿人次，所以像淘宝那样按服务器地址来决定收税并不实际，而应根据微商进行税务登记、申报地点与经常居住地为纳税地，如果经常居住地不同于税务登记地，则应以经常居住地为准，这样既可以保证资金的流通，又可以直接反映出各地区的微商营业额和纳税额。

（三）应纳税所得额的确定。首先，构建以税务机关为主体的税务诚信体系，将其纳入到电子商务认证体系中，并对其进行等级评定。评定将依据微商经营者申报的应纳税所得额情况以及票据使用情况等进行考量，按照纳税人的分数依次排出1～4四个级别。并规定，经税务登记注册的经营者须将评定表格以背景形式出示在朋友圈，以方便消费者查询。要求每位微商都要有信誉等级的公式，在开业之初暂时没有等级评定的，由平台出具证明。对信用评级连续为一级的微商，设立专项“奖励橱窗”或者在其朋友圈内的显著位置标记上诸如“优秀纳税人”的字样，再由税务部门进行全网公示。对等级较低或尚未达标的经营者、有税务诈骗行为的经营者，进行暂时封号、永久封号等处置，并由税务部门进行重点监控，及时对其少缴的税款进行补缴。其次，要和第三方平台合作。将所收集的第三方信息存入大数据分析系统中，通过从第三方系统中初步筛选的信息在一定范围上可以解决微商的隐蔽性、海量化等问题，以便于税务部门进行分类管理。例如，纳税人在微信平台短期内与多位好友发生相同金额的转账，即可将金额、备注等信息自动存入大数据平台。并设定“敏感词”，当聊天记录中出现“多少钱” “支付”等字样时，将之后10分钟内该聊天记录中的交易设定为“疑似微商交易”，计入大数据平台。在纳税人申报纳税时，通过对比申报的税额和第三方数据平台中计算的数额进行比对，相差太多的将在税务机关端予以提示，加强监控。最后，通过打通各级税务机关、海关、金融、物流公司之间的信息网，建立行业模型对微商交易数据进行自动比对，各部门之间互联互通、环环相扣，就可以有效地防范和控制偷税漏税的不法行为。

（四）扩大税务机关权限。微商行业的税收征管工作涉及到了税务登记、纳税申报、税务稽查等各个领域，而一旦税务部门没有授权开展具体的税收征管工作，就很自然会进入被动情况。例如，《关于传达执行中共中央政法委关于司法部门冻结、划扣金融机构储蓄问题的通知》中明文规定，央行仅面向公安、法院、检察院等司法机关提供银行账户信息查询的相关配合工作，这其中并不包含税务机关。同时，对微商经营者进行检查，与传统线下经营者的自查情况并不相同。一方面由于互联网上的数据具有一定的流动性，它会影响到电子商务平台、支付机构和其他运营商；另一方面互联网上的数据信息很容易被掩盖和篡改，而且很容易被转移到没有税务管辖权的地方。因此，应积极制定法律，加强税务机关的网上征管权力，从而顺利地开展稽查工作，使之不受制度壁垒的制约。

综上，微商这一新型的经济产业，为社会各界提供了丰富的就业岗位，有力推动了经济增长。但是，微商产业的运营管理缺乏健全的法规监管与纳税政策，致使微商行业在纳税问题上面临着较大缺口。所以，我国税务主管机关应根据微商的特征，进一步完善有关规定，设立注册登记制度；以经常居住地为准，明确税收管辖权；积极进行纳税信用等级制度的宣传，并加强与第三方平台的密切合作，从而促进应纳税所得额的确定；扩大税务机关权限，使税收征管工作不再被动。

（作者单位：北京工商大学）

主要参考文献：

［1］张馨月，韩道琴.C2C电子商务税收征管问题研究［J］.经济师，2016（06）.

［2］李芳.C2C微商税收征管法律问题研究［D］.昆明：云南大学，2019.

［3］黄菁雯.C2C微商税收征管法律问题研究［J］.上海商业，2021（09）.

［4］刘洪雯，李慧萍，李娜，李亚辉.“朋友圈微商”的税收征管问题研究［J］.当代经济，2017（30）.

［5］杨飞.中国微商征税面临的困境与对策［J］.北方经贸，2017（11）.

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［7］王雨晴.我国C2C微商税收征管问题研究［J］.大众投资指南，2019（24）.

［8］汤瑞婷.我国微商所得税收征管法律问题研究［D］.南昌：江西财经大学，2021.

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