［提要］　中小商业银行作为社会资源配置的重要枢纽，它的一举一动对整个国家的经济平稳运行发挥着举足轻重的作用。然而，由于资本实力、历史遗留等综合因素，内部控制执行不到位、公司治理薄弱的中小商业银行频频暴雷，引起社会公众广泛热议。本文以包商银行破产案例为切入点，探讨其内控失败的原因，以期为中小商业银行内部控制的建立与完善提供相关理论依据。

关键词：中小商业银行；内部控制；包商银行

本文为扬州大学院级项目：“中小商业银行内部控制的破与立——基于双案例研究”（编号：SXYSJCX202111）

中图分类号：F27 文献标识码：A

收录日期：2023年2月15日

近年来，“三去一降一补” “普惠金融”等政策陆续出台，推动我国银行不断改革创新，发生历史性变化，促进了我国金融市场快速发展。数据显示，截至2020年，我国中小商业银行已经拥有超过了110万亿元的资产规模，同比产生21%以上的增长率。中小商业银行作为我国银行业的生力军，有效地填补了国有商业银行收缩机构造成的市场空白，较好地满足了中小企业和居民的融资需求。同时，中小商业银行以优质便捷的服务，遍布城乡的网点，极大丰富了对城乡居民的金融服务，进一步优化了金融组织体系。然而，由于自身体制、资本等因素的影响，我国中小商业银行仍存在内部控制体系不健全、内控失效、监管缺位等现象。

现如今步入“十四五”规划时期，“十四五”规划中亦明确了监管要求，强调提高金融监管透明度和法治水平。这表明我国金融监管的力度将进一步加强，也宣告强监管时代的到来。因此，不管是出于合规合法还是提升自身竞争力，中小商业银行都应该行动起来，破除过往形式之风，制定或优化内部控制制度，提升商业银行公司治理水平，以更好的姿态服务于我国实体经济。

一、国内外文献回顾

内部控制这个概念出现的时间最早可以追溯到20世纪40年代，而目前认可度最高的是由美国反虚假财务报告全国委员会（COSO）提出的。该组织将内部控制定义为：企业为了提高经营效率和效益，而采取一系列合法、合规的各种活动，由企业全体员工共同参与和实施。

我国关于内部控制的建设历程最初可以追溯到2001年由证监会发布的《证券公司内部控制指引》，在此之后几年，经历了非典等重大事件，相关领导者日益发觉内部控制对一个企业的重要性，于2008年，五部委联合发布国内第一部《企业内部控制基本规范》，其中将内控定义为：“由企业董事会、监事会、经理层和全体员工实施的，旨在实现控制目标的过程。”

杨雄胜（2005）认为公司治理可以帮助内部控制突破很多瓶颈。Jennifer Altamuro、Anne Beatty（2010）认为专业和尽责的审计师对企业进行相关的监督和管理是提升内部控制有效性的必备要素。孙永尧（2020）从内控发展、定义、范围、目标、要素等方面细致论述我国内部控制制度与美国政府内部控制制度的异同点，指出与美国1999年内控准则相比，2014年修订的内控准则内容更丰富、更具体，体现了原则导向倾向。

商业银行内部控制的建立遵循全覆盖、制衡性、审慎性、相匹配四个基本原则。Jin.J.Y（2013）经过实证研究，发现良好的内部控制能够降低商业银行的风险水平，并且有助于缓解外部市场环境对银行财务状况的影响程度。周华（2016）从学者的实证研究中分析得出，完善的内部控制有助于提升商业银行财务信息的准确性。吴江涛（2017）指出，建立有效的内部控制需要兼顾自身业务和风险的独特性。

综上，从内部控制制度国内外发展历程可以看出，内部控制制度在国外起步较早，理论研究也较为完善。后期，我国在结合本国国情的基础上，借鉴COSO内部控制制度，也形成了具有中国特色的内部控制体系。但无论理论多么完备，将其应用到具体行业中，还需要结合该行业的特征，在实践中对理论进行创新。笔者认为在学习内部控制相关制度时，还应结合相应案例。因此，本文选取中小商业银行内控失败较为典型的银行——包商银行进行分析，探讨其失败原因。希望可以在梳理问题根源的同时，为中小商业银行的健康发展提供合理建议。

二、包商银行破产事件概况

包商银行原为包头市商业银行，成立于1998年我国城市商业银行改制时期，银行领头人带领银行翻越一个又一个高峰。在此后15年间，包商银行先后在内蒙古、北京、宁波等地设立了18家分行和近300个营业网点，员工近万名。此外，包商银行还响应国家“三农”政策，进驻内蒙古、天津等地的乡镇，设立了27家村镇银行，为当地村民提供涉农普惠金融服务，总资产规模达到2，000多亿元。由于其在贯彻执行国家普惠金融政策等方面所做出的积极贡献，包商银行连续多年获得全国性、地方性各种荣誉，一时风光无限。李镇西也逐步升任为包商银行行长、董事长，并同时兼任明天控股的副总裁。但在2017年和2018年，包商银行由于未公开披露年报，引发监管层猜疑其存在严重的经营风险问题。

2019年5月，在我国供给侧结构性改革如火如荼进行的背景下，鉴于包商银行出现严重的信用风险，为保护包商银行客户的利益以及整顿中小商业银行内部控制执行层次不齐现状，中国人民银行、中国银行保险监督管理委员会同有关方面公开宣布正式接管包商银行。接管组组长周学东表示，为摸清包商银行“家底”，接管组聘请了中介机构逐笔核查各项资产，印证了包商银行存在1，560亿元的不良贷款，严重资不抵债，随后被迫采取新设银行方式推动重组，打破我国商业银行刚性兑付的传统。2020年4月30日，新设承接银行蒙商银行正式成立，包商银行因无法清偿债务向法院申请破产清算，成为21世纪我国首家进入破产程序的商业银行。

三、包商银行破产原因

（一）股权结构不合理，导致内部控制环境不佳。在控制环境上，1999年肖建华领导的明天集团以受让法人股的方式入主黄河化工，并将黄河化工更名为明天资源科技有限公司（简称明天科技），同时，李镇西受邀出任明天科技董事一职。包商银行和明天集团之间日后“剪不断理还乱”的千丝万缕的关系由此结下“姻缘”。此后，明天集团通过直接或间接持股方式累计获得包商银行65.58%的股份，操控股东大会，包商银行一把手附庸于大股东，“董事长说了算”演变成“大股东明天系说了算”，包商银行高管本身没有决策权。

（二）高管独立性不强，导致官官相护。包商银行内部控制执行现状问题叠加。首先，在风险评估上，如图1所示，包商银行各项组织架构齐全，董事会下也设了风险管理委员会，但并未履行好对银行的风险决策和把关职能，包商银行首席风险官把控全行的流动性风险，董事会和行长通过首席风险官汇报了解情况。而首席风险官依赖于董事长、行长的提携，多年发展，早已达成“默契”，自然能领会其“用意”，如此一来，各种风控岗位形同虚设，由始至终不受内部控制制度的约束。其次，在信息与沟通上，中小商业银行与相关外部公众及监督机构往往存在严重的信息不对称。据公告显示，包商银行2017年和2018年均未按时披露年报，而健全的信息披露机制对于保障利益相关者利益、规范中小商业银行的发展至关重要。此外，作为未上市的股份有限公司，包商银行的股权较为集中，也就带来其流动性较差，外部投资者占股较少，发言权就微弱，进而包商银行所面对的外部投资者要求公司披露相关信息的压力就小，从而带来的信息披露外部约束就少。况且来自包商银行与当地银监局部分高官有着千丝万缕的联系，由此，能制衡包商银行规范其合规经营的人就更少了。也因此，在包商银行事件爆出后不久，原内部蒙古银监局部分官员落马。最后，在内部监督上，包商银行监事会一半以上都是包商银行高管，双重身份代表肩负双重利益，从而监事会监视公司发展的工作成效也将大打折扣。况且，包商银行董事会下设的专门委员会在18个地区分行中没有设立独立审计部门，这无疑不在无形中为“暗箱操作”提供更加便利的通道。（图1）

（三）内部控制活动欠缺，不良资产增加。在控制活动上，内部审计人员专业能力较低，对于银行内部业务活动和管理活动的各个风险控制点未能做到及时监控，对于信贷风险的预警机制、银行贷款质量状况也未定期检测和评估，内审人员对企业审计的了解认知还只是停留在以前阶段，未积极学习新的审计理念及方法，既没有针对性地对银行内部投资活动、经营绩效进行内部把关，也未深入探讨并解决审计深层次问题，可谓为银行内部活动质量不佳提供软着陆的土壤。再加上包商银行大股东控股控权，包商银行实质便成为为“明天系”服务的“影子银行”，2005～2019年“明天系”通过不同方式借贷从包商银行卷走1，560亿元信贷资金，并且从未偿还，形成了包商银行大额的不良贷款占比。

四、包商银行破产对中小商业银行内部控制的启示

（一）建立多元化股权结构，发挥党的领导作用。包商银行的党委部门多年来由董事长李镇西兼任，虽在2014年卸任，但地位已然形成，况且2014年卸任后继任者为包商银行监事长李献平，双重不兼容身份促使包商银行党委部门形同虚设。不可否认，中国共产党具有政治上的清明性以及行动上的执行力。因此，想要优化包商银行即如今的蒙商银行内部控制，理应注重银行组织架构中的党组织委员会领导人的选举。在选举过程中除了考察其工作能力，更重要的是考察其综合素质，避免再次发生包商银行原先“董事长一人说了算的局面”。同时，注重发挥党委书记与银行董事长协同领导作用而非职务叠加，让党的领导真正通过“党委书记的领导”和“董事长的领导发挥核心作用”。

此外，大股东出资多、说了算已成常规定局。随着市场竞争日趋激烈，企业的兴衰在日常生活中不胜枚举，但银行的破产却是具有划时代意义。因为它不仅仅关系银行个体的兴亡，更是无数与它有往来的市场经济的波动，可谓牵一发而动全身。因此，建议包商银行即如今的蒙商银行结合自身特点，积极优化股权结构，降低股权过于集中或分散的可能，进而才能充分发挥出股东大会的民主决策作用。

（二）完善内部控制制度，强化外部监管。包商银行走上破产边缘与其内部控制未有效执行有着密切关系。内部控制是银行正常经营的必要管理措施。纵观包商银行整体构造中，有具体的内部控制框架和制度，欠缺的是有效执行。基于历史因素，我国部分中小商业银行内部控制制度也并不完善，其具体执行方面更是力度不够。包商银行破产事件进一步打破了中小商业银行不会破产的神话，更应警醒中小商业银行对内部控制制度有效落实的重视。

同时，加强外部监管对提升银行内部控制有效性具备一定激励效应，具体可以从以下两方面着手：其一，国家继续强化从严治党的方针政策，用制度规范和约束官员行为，用思想引领为官者客观公正，进一步降低甚至杜绝官商勾结现象。此外，监管机构应加强对外部审计机构质量监察。在包商银行破产事件中，大华会计师事务所是其委托的外部审计机构，面对早已腐烂不堪的包商银行，大华会计师事务所对其进行外部审计时出具的仍是无保留意见，其客观性不免发人深省。其二，继续完善相关法律法规，加强对银行股东的资质考察。在包商银行多年发展中，可以看出明天集团从运营、风控、人事任免等多方面控制包商银行，并通过多种关联交易，为包商银行编织一张漂亮的保护色，使得监管机构很难发现其内部真实运行状况。为防止此类现象再次滋生，国家需健全银行股东准入法律法规，禁止股东干预银行正常经营活动，同时监管机构应夯实对银行股东资质前期、中期以及后期审核。如此双向并行，方能事半功倍。

（三）优化市场风险管理体系，重视不良贷款占比。压迫包商银行最后一根稻草的便是其高达1，560亿元的不良贷款。众所周知，资本充足率是银行赖以生存的法宝，不良贷款占比也成为各大银行资本充足率方面的代表性数据。在日趋激烈的市场竞争中，中小商业银行想要获得长足发展，时刻关注并实时采取措施改善银行自身不良贷款占比成为中小商业银行突破瓶颈，冲破迷雾的关键之举。

此外，利率与汇率的变动亦是银行风险的主要来源，尤其对于中小商业银行来说，存贷利息差占收入总额的比重较大，像包商银行这样的中小商业银行相比较大型银行而言吸储能力较差，贷款占比较高。假设遇到像包商银行这样主要信贷客户“明天系”不还款现象，其银行资金的流动性堪忧。因此，基于包商银行的前车之鉴，中小商业银行更应优化相关市场风险管理体系，为健康发展保驾护航。

综上，本文通过对包商银行破产事件的脉络梳理，探讨了包商银行内部控制失效的表现及原因，提出对其他商业银行内部控制建设的启示，以期为我国商业银行内部控制体系完善提供理论依据。在我国金融体制市场化不断加深的环境下，期待我国中小商业银行内部控制有更高的水准。特别是已经上市的中小商业银行更应提升其信息披露自觉性与社会责任感，破除形式之风，建立有效内部控制制度体系，进而才能提升社会公众对其的信任与守护，形成银行的核心竞争力。

（作者单位：扬州大学）

主要参考文献：

［1］杨雄胜.内部控制理论研究新视野［J］.会计研究，2005（07）.

［2］Annukka Jokipii.Determinants and consequences of internal control in firms：a contingency theory based analysis［J］.Journal of Management & Governance，2010.14（02）.

［3］孙永尧.美国联邦政府内部控制准则研究［J］.财会月刊，2020（03）.

［4］周华，杨小平，王莹，李帆.国际趋同背景下的金融会计与金融监管规则——中国会计学会金融会计专业委员会2016年学术年会综述［J］.会计研究，2016（10）.

［5］吴江涛.商业银行内部控制特性探析［J］.财务与会计，2017（03）.

［6］周学东.中小银行金融风险主要源于公司治理失灵——从接管包商银行看中小银行公司治理的关键［J］.中国金融，2020.933（15）.

［7］Justin Yiqiang Jin，et al.Impact of FDICIA internal controls on bank risk taking［J］.Journal of Banking and Finance，2013.37（02）.