［提要］　由于互联网的普及与其技术的高速发展，加剧了互联网企业间的经营竞争。以往为提高用户黏性而烧钱的商业模式已经过时，互联网企业管理者越来越意识到成本管理的重要性。作业成本法作为一种管理会计工具，它凭借精确的提供成本信息的优势，可满足企业管理者对成本精细化管理的要求。本文构建作业成本法下互联网企业成本核算体系，以期为互联网企业应用作业成本法提供参考。

关键词：互联网企业；作业成本法；成本管理

中图分类号：F49；F275 文献标识码：A

收录日期：2022年11月7日

随着互联网行业的快速发展，业内企业间的竞争也愈加激烈，互联网企业想要积极应对行业市场环境变化，并不断提升企业盈利能力和经营规模，就必须重视降本增效。而与一般的制造业企业不同的是，互联网企业的产品具有虚拟性、不可触摸，且产品的消费者群体大、更新换代快，对企业创新能力要求高。因此，产品开发中的研发成本投入较高，产品成本中间接成本占比较大，并呈现日益上升的趋势。然而，目前互联网企业的成本核算主要采取传统核算方法，对间接成本分配计算极为笼统，基本使用单一数量为分配基准，由此提供的成本信息可利用价值较差，不利于企业对成本的有效管控，也不能适应企业发展需求和激烈的竞争形势。

一、互联网企业成本核算中存在的问题

互联网企业的正常运行需要一定的人力、物力和财力支撑，互联网企业的运行成本主要由人力资源成本、设备成本、建筑物成本、带宽成本、培训成本和日常损耗构成。人力资源成本主要是员工薪资，包括产品项目研发人员成本和行政职能部门人员成本；设备成本、建筑物成本主要是指计算机等设备折旧和房屋折旧；带宽成本主要是宽带网络费用；培训成本是指员工的技能培训费用；日常损耗成本是指使企业正常运行而发生的日常水电费、物业和办公费用。综观现有的成本核算方法和核算过程可以发现，互联网企业在成本核算方面存在以下问题：

（一）成本核算结果不准确。互联网企业产品通常为一些应用软件、App等具体项目，其成本核算对象一般按研发的项目进行设置，这些项目产品具有虚拟性，并不需要消耗多少材料费用，因此包含的成本项目类型较少，成本项目主要包括产品研发员工薪资以及应分摊的房屋与设备的折旧费、宽带费、水电费等。作为高新技术企业，互联网企业在行业内的立足之本显然是技术革新和产品创意，大量的支出被投入到项目产品研发的人力、物力中，导致互联网企业的员工薪资和设备折旧在成本中所占比重较大。根据调查显示，2021年互联网百强企业成本中，员工薪资、设备折旧占比高达62.3%。然而，目前大多互联网企业仍采用传统成本核算方法核算项目产品的成本，即直接成本直接计入各项目的成本，房屋设备折旧费、宽带费、水电等间接成本按照项目小组员工人数和所占用的工作面积分摊至各项目的成本，对那些不属于项目成本的费用支出则按照其经济用途分别计入管理费用、销售费用和财务费用等期间费用中。可以看出，互联网企业成本核算过程简单，尤其是成本核算方法中间接成本的分摊标准比较单一，分摊方法十分笼统，很容易在计算成本时造成项目的成本偏差，不能精准地表现出产品的实际成本。

（二）产品定价依据不可靠。互联网产品与一般商品的定价有所区别，互联网项目产品的销售方式大致分为两种：一种是买断式；另一种是先免费后收取服务费式。这两种方式的定价机制有很大的区别，因此企业需要根据掌握的成本信息来给项目产品进行定价。目前，大多数互联网企业位于我国的一线城市，大量的人口流动和房地产价格的高涨使得企业的员工薪资和间接成本中的水电费、物业费和房租费用等也都在不断增加。由于互联网企业的成本核算比较简单粗糙，单纯以人数和所占用的面积为分配标准将宽带费、水电费、物业费、房租费、折旧费等间接成本分配给项目产品，成本的分配标准与费用支出之间不具有关联性，使间接成本的分配无法真实反映项目成本的具体实际，使得企业的成本核算结果不可靠，从而影响着产品的定价，导致产品定价也不准确。

（三）成本管控信息不完备。采用目前成本核算方法，互联网企业能提供的产品成本信息只有项目产品的直接成本和简单分配所得的间接成本，而产品研发过程中有价值的成本信息较少，并且也没有认真考虑项目产品的投入与产出之间的内在联系，因此有助于进行成本管理的信息无法被精确地获取到，导致企业无法对各个项目产品成本进行有效的掌控，对利润有很大影响的增值业务和非增值业务也无法被准确区分。

二、互联网企业应用作业成本法的可行性和必要性

作业成本法是一种将间接成本和辅助资源更准确地分配到活动、业务流程、产品、服务和顾客中的成本计算方法，是一个以作业为基础的管理信息系统。作业成本法的分配基础不仅发生了量变，而且发生了质变，它采用了多元化分配基准，不再局限于形式上的分配基准，而是集财务变量与非财务变量于一体，进行着多阶段分配。这种量变与质变、财务变量与非财务变量相结合的分配方式，提高了与产品实际耗费的相关性，从而使作业成本法能提供更加“相对准确”的产品成本信息。并且，作业成本法的优越性不仅仅体现在成本信息质量上，更为重要的是作业成本法以“作业”为中心的管理思想，已从成本的确认、计量转移到企业管理的诸多方面。

（一）互联网企业应用作业成本法的可行性

1、互联网企业产品的特点适于作业成本法的应用。互联网企业的产品具有虚拟性和不可触摸性，对技术创新能力要求较高，且根据客户需求研发定制项目产品已是互联网企业的主要业务。随着时代的发展、政策的变化和用户需求的提升，互联网企业的产品不停地更新变化，呈现出多样性。此外，互联网企业项目产品的研发流程环环相扣，不同研发人员各司其职，每一流程环节都会记录在内部服务器的数据库中。而作业成本法的应用要求就是产品的多样性和研发工作流程的可追溯性，互联网企业符合其应用场景。因此，将作业成本法应用于互联网企业产品成本核算具有可行性。

2、互联网企业的技术优势支持作业成本法的应用。互联网企业以技术为主，内网会将业务备份，内部服务器中存储着各个项目产品的数据，方便相关人员查找分析。而且，由于作业成本法的计算较为复杂，互联网企业相关技术人员可以利用其具备的技术优势将内部信息和数据平台以作业成本法的要求来进行调整运行，先进的计算机技术可以大大减少财务人员的工作量，这就为实施作业成本法奠定了良好的技术基础。同时，企业各项目小组和职能部门更了解自身情况，不一致的数据能够及时被发现并纠正，确保所得到的成本核算数据是真实和可靠的，因此作业成本核算的准确性也会得到大大提高。

3、互联网企业财务人员的职业能力胜任作业成本法的应用。由于互联网企业与信息科技紧密结合，它的产品是数字时代信息发展的产物，因此对于各部门人员的素质有较高的要求。唯有理论知识渊博、管理经验丰富、信息系统的使用经验丰富和学习能力强的人才不会被互联网企业淘汰。因此，互联网企业财务人员的职业胜任能力为成功实施作业成本法提供了专业基础，高素质的财务人才队伍有助于作业成本法的顺利实施。

4、互联网企业发展的良好区域环境有利于作业成本法的应用。由于互联网企业大多位于我国的一线城市，所处地理区域可以使国内外先进的资源和管理理念及时被获得。在实施作业成本法的过程中，如果遇到问题，可以快速接收到国内外最新的研究理论和实践经验，确保正确实施作业成本法，提高作业成本法的实施效果。

（二）互联网企业应用作业成本法的必要性。由于互联网企业项目产品的间接成本所占比重大，传统核算方法得出的成本准确性不够，成本信息的客观性受到影响，成本信息分析范围受限，应用作业成本法后可以使成本信息更有价值。

1、有利于企业完善成本管理体系。目前，互联网企业的成本管理方法比较简单，究其原因，用传统成本核算方法获得的成本信息比较片面。应用作业成本法后，在项目流程的基础上将产品研发工序分割，可以获取各作业中心和作业阶段的详细成本数据和产生动因，从而为项目产品研发过程的成本管理提出合理有效的建议。因此，在互联网企业成本核算中引入作业成本法，有助于更好地构建互联网企业的成本管理体系，使企业管理层决策时可获得高价值的成本信息。

2、有利于企业开展成本管理绩效考核。互联网企业对成本管理绩效考核的力度不够，一是因为管理层缺乏对成本管理绩效考核的重视；二是用传统成本核算方法提供的成本信息合理性差，导致无法有效考核成本管理绩效。作业成本法的实施过程，也是领导层深入了解和掌控成本形成动因的过程，不仅可以提高企业管理层成本管理的意识，也可以为制定成本管理绩效考核标准提供依据，更有利于产品研发流程各环节的相关人员发现并提出合理的成本管理建议，实现企业降本增效的目标。

3、有利于企业制定更好的经营策略。互联网企业应用作业成本法后，各个项目产品准确的间接成本信息可以方便地从作业成本数据库中获得，从而确定清楚哪些是企业的增值业务，哪些是企业的非增值业务，进而结合企业的实际情况来决定对非增值业务的投入是选择直接放弃、或是减少、或是用其他方案替代等，以增加企业的经营利润。同时，通过采用作业成本法进行成本核算，还可以发现产品的定价是否合理，从而制定有效的产品定价策略。此外，作业成本法可以使企业员工适时了解自身作业阶段的详细成本数据和产生动因，这将有利于引导企业员工自主参与到企业的成本管理中，从而提高企业对运营成本风险的控制和管理能力，保障企业可持续发展战略的实现。

三、互联网企业作业成本法核算体系构建

结合作业成本法的基本原理和互联网企业产品特点，互联网企业作业成本核算体系构建如下：

（一）划分资源项目，确定作业中心。实施作业成本法，首先要明确企业耗用的资源和作业中心。以某互联网企业为例，该企业主要经营软件开发项目。根据资源耗用情况可将该企业的资源费用项目划分为员工薪资、建筑物折旧、设备折旧、日常损耗费用（水费、电费、物业费、网络宽带费用）和其他办公费用支出等，根据该企业产品研发流程可划分立项中心、制作中心、测试中心和推广中心等四个作业中心。其次，资源是相互关联、相互作用的，一个作业中心会涉及一类资源或多类资源的耗用，因此明确资源耗用的实际数量是实施作业成本法的基础。此外，作业环节的认定也是作业成本法开展成本管理的核心工作，该企业的作业主要有市场调查、产品定位、可行性分析、制定开发计划、DEMO制作、软件编程、UI设计和编程、系统测试、内外部测试、制定上线计划、进行推广和上线等。其中市场调查、产品定位和可行性分析等三项作业属于立项中心，制定开发计划、DEMO制作、软件编程、UI设计和编程等四项作业属于制作中心，系统测试、内外部测试等二项作业属于测试中心，制定上线计划、进行推广和上线等二项作业则属于推广中心。只有划分好资源项目、确立好作业中心后，才可以进行作业成本法的后续核心工作，即先进行资源向作业的分配，再进行作业向产品的归集。

（二）依据消耗资源类别，归集各作业中心的资源费用。在各个作业中心依据资源类别设置资源库，将每个中心消耗的资源价值归集到它们各自的资源库中。以测试中心为例，该作业中心资源类别分为员工薪酬、建筑物折旧、设备折旧、水电费、物业费、网络宽带费用和其他办公费用等，相应地建立这些资源类别的资源库，用来归集该中心所消耗的资源费用。

（三）依据资源动因，确定各项作业的作业成本。资源动因是资源向作业分配的标准。资源动因一般有多种，应考查互联网企业资源消耗的实际情况，结合企业研发项目产品耗用资源的项目性质，可将资源动因分为人工工时、占用面积、机器工时、供电工时和耗用工时等。依据资源动因，将各资源库中归集的资源费用分配到各作业上。以测试中心为例，该中心的作业主要包括系统测试和内外部测试，按照资源动因将测试中心各资源库中归集的资源费用分别分配到系统测试作业和内外部测试作业上。其他作业中心也是如此，依据资源动因将其各资源库中归集的资源费用分别分配到相应的作业，然后再汇总每个作业所分配到的资源费用，得出该作业的作业成本库金额。

（四）依据作业动因，确定各项目产品的作业成本。作业动因是作业向产品分配的重要依据。确认作业动因后，就可将各个作业成本库的成本依据作业动因分配给各项目产品，从而确定各项目产品的作业成本。以测试中心的系统测试作业为例，系统测试作业主要是在项目产品开发完成之后，模拟真实的环境，在计算机上将所开发的项目产品按照它的功能整体运作一遍，检验其是否能按照设计和指定的要求进行，检查设计、编写和执行中是否存在缺陷，评估其能否满足客户规定的需求，若一旦发现缺陷，就提交给研发人员修改，修改完成后再进行二次测试，如此反复测试直至缺陷被完全修复，所以该作业成本与项目产品的测试次数成比例变化，因此根据其作业动因测试次数分配到各项目产品成本中。

四、互联网企业应用作业成本法保障措施

（一）获得企业管理层对作业成本法应用的支持。作为高新技术企业，互联网企业管理层应顺应时代的潮流，不断学习和吸收新的管理理念，而作业成本法就是一种很好的有助于企业强化成本管理的方法。因此，在实施作业成本法之前，必须要让企业管理者认识到应用作业成本法的优越性，以及应用作业成本法给企业带来的管理效率和经济效益，从而获得企业管理层对作业成本法应用的大力支持。只有获得管理层的积极响应和支持，才能保证在互联网企业中顺利实施作业成本法。

（二）获得企业员工对作业成本法应用的认可。作业成本法需要对互联网企业内部大量的资源成本进行合理的分配和核算，企业的所有员工都要参与其中。因此，在正式实施作业成本法之前，需要对员工进行方法的普及，使员工都能清醒地认识到作业成本法给企业和其自身带来的好处，进而认可并接受作业成本法的实施。在此基础上，企业还应对员工进行定期培训，向员工具体介绍应用作业成本法的前期准备和具体操作步骤，保证作业成本法应用的顺利推进。同时，还可以将作业成本法应用中产生的工作量与职工薪酬挂钩，给予一定的奖励，以鼓励员工对企业作业成本法应用的支持和配合。

（三）构建作业成本法实施的考核机制。作业成本法应用流程比较复杂，会增加员工的工作强度和工作难度。为了保证作业成本法实施的有效性，企业有必要制定合理的考核机制，明确每个部门、每位员工的作业成本工作的范围和职责，定期考核工作完成效果，并对未完成任务或是任务完成质量差的相关人员给予必要的处罚，防范因员工过失带来的成本核算结果失效。

综上，互联网企业可持续经营的关键在于准确获取决策有用的成本信息，作业成本法就是基于这一现实需求产生的成本核算方法，相较于传统的成本核算方法，其所提供的成本信息更加准确、更加可靠。但是，要保障作业成本法在互联网企业中的顺利实施和应用效果，还有很长的一段路要走，需要企业不断探索和创新。

（作者单位：江苏科技大学）

主要参考文献：

［1］张浩.作业成本法在互联网公司的应用研究——以Y企业为例［J］.企业改革与管理，2021（11）.

［2］李意璇.作业成本法在企业降本增效中的应用——以神舟软件公司为例［J］.现代商业，2021（36）.

［3］张寿柱.作业成本法在媒体IT成本核算的应用探讨［J］.现代电视技术，2022（06）.

［4］范亮亮.作业成本管理在软件服务业的应用［J］.财会学习，2019（14）.

［5］毛洁君.作业成本法在企业成本控制中的应用研究［J］.上海商业，2021（10）.