［提要］　随着我国产业结构转型进度不断加深和自然资源离任审计的全面展开，对于我国企业产能向着绿色高质量发展转型提供了充足的压力，以往粗放型的经济发展和企业产能已不能适应发展的需要，这就使得企业需要比以往更注意其企业活动所带来的环境风险。本文通过研究内部环境审计工作的内容、性质，以及自然资源离任审计环境下企业应如何更好地开展内部环境审计以规避新形势下的环境合规性风险，提出一些建议，以希望对企业发展提供一些帮助。

关键词：内部审计；环境审计；自然资源离任审计；企业治理

中图分类号：F239 文献标识码：A

收录日期：2022年12月9日

一、内部环境审计内容

（一）内部环境审计的目标。内部审计的本质是企业治理的工具，因而内部环境审计继承了这一本质特征。内部环境审计的目标可以分为长期目标和短期目标。

     1、内部环境审计的长期目标。规避企业自身环境风险，为企业长期发展创造良好的企业外部形象以及营商环境。由于经济发展的转型以及人们对于资源环境保护的日益重视，使得政府会越来越多地出台环保相关法律，加强环保执法监管。这使得企业将面临日益增多的环境法律和监管审查。企业面对公众、政府、法律越来越强的环保期望，会增加其环境风险。一旦有了环境突发事件，企业的公众形象便会大打折扣，并且各种监管与处罚也会接踵而至。企业为了规避这些风险，其内部审计部门则需承担起自己的职责。虽然内部环境审计可能让企业在短期内会付出一些经济代价，减少企业的收益，但从长期看，内部环境审计的有效运行能够为企业带来良好的外部形象，加强企业治理的水平，并且使企业更加遵守环境法规，带来更好的营商环境。

2、内部环境审计的短期目标。监督企业各部门对于环境资金的使用情况、对于环境法规的遵守情况、对于资源环境使用的效率情况、对于环境污染与治理的情况。内部环境审计的短期目标可以概括为：财务性审计、合规性审计、效率性审计、环境性审计。其与环境审计的目标大致相同，但是增加了环境性审计。其目标更加注重对于环境法规的遵守情况、企业活动是否有造成环境污染及其严重性，以及企业在环境治理责任方面是否履行到位等。内部环境审计的短期目标受企业面临的当期政策和社会形势状况所影响。在当前我国将生态文明列入国家战略层面的背景下，结合自然资源离任审计的全面推广，企业所承担的环境法律责任较以往更多，面临的环境风险也更大，其短期目标则更应向合规性和环境性方面倾斜，以规避环境风险。

（二）内部环境审计的对象。内部环境审计的对象大体而言是整个企业各个部门以及企业本身的活动。而具体细分则是由受托责任而产生的企业环境责任。企业环境责任的受托人不仅有政府和法律，还有广大的社会公众以及企业所有者等。可以通过划分受托人来区分内部环境审计的对象。

1、来自社会公众的受托环境责任。在我国，人民是国家的主人。企业占用社会资源、自然资源进行生产，排出废水、固废物、废气污染环境。社会公众是显而易见的受托人。社会公众将资源交给企业生产，企业理应根据社会公众的环保要求进行污染防治。因而，企业内部环境审计的对象就有来自社会公众的关注产生的受托环境责任。

2、来自企业所有者的受托环境责任。由于现代企业所有权与经营权的分离，企业股东将资源交给经营者进行经营，经营者则有受托的责任，其与企业股东们存在委托代理的关系，因而经营者有妥善保管和最大化效率使用企业资源的责任，包括资金资源、自然资源等。而如果企业没有尽到应尽的环境保护与治理责任，则可能导致股东财富的减少。因而，内部环境审计的对象有来自企业所有者委托给经营者资源和经营权带来的受托环境责任。

3、来自政府与法律的受托环境责任。由于现代企业在经营时涉及资源开采权、经营范围权的限制，因而企业对于政府与法律也有其受托环境责任。政府将一些资源与环境交给企业去开发，授予企业某方面的经营权，并制定法律对企业行为加以限制。企业如果违规违法开采或污染环境，不仅没有尽到其对政府的受托环境责任，也触犯了法律法规，会面临法律的制裁。因而，内部环境审计的对象也有政府与法律带来的受托责任。

（三）内部环境审计的主体。内部环境审计的主体不仅是内部审计部门，还应包括聘请的专家、律师等。由于环境与法律问题牵扯的利益相关方较多，企业内部审计人员未必能掌握其相关的全部知识，必要时聘请专家是可行的。因而，专家与律师也是内部环境审计的主体。

（四）内部环境审计的依据。在进行内部环境审计时，不仅需要依据企业自身制定的环境制度，更需要多参考国家环境质量标准等标准化文件以及各地的环境法律法规。因为企业对于环境保护的要求不仅要满足企业自身，更要满足法律以及地方政府和人民的要求。

二、自然资源离任审计概述

（一）背景。自然资源离任审计是党在十八届三中全会中提出的一项产权制度，其可以使领导干部的考核指标不再以GDP为唯一标准，而是加入了自然资源和环境保护等多方面考核因素。2015年，中央印发了《开展领导干部自然资源资产离任审计试点方案》，计划在2015年到2017年间在一些地方试点自然资源离任审计。并且于2018年建立一个经常性的自然资源资产离任审计制度。

（二）内容。自然资源离任审计的内容包含：贯彻执行中央生态文明建设方针政策和决策部署情况；遵守自然资源资产管理和生态环境保护法律法规情况；自然资源资产管理和生态环境保护重大决策情况；完成自然资源资产管理和生态环境保护目标情况；履行自然资源资产管理和生态环境保护监督责任情况；组织自然资源资产和生态环境保护相关资金征管用和项目建设运行情况；履行其他相关责任情况等。从以上内容可以看出，自然资源资产离任审计不仅仅是对于单个领导干部的行为的审计，还有很多方面是对辖区内污染相关活动和环境治理相关活动的审计，比如针对环保目标完成情况的审计、遵守环境法规的审计等。这实质上就对各个企业在开展企业活动时遵守环境法规等提出了更高的硬性要求。

自然资源资产离任审计还要求各地方编制自然资源资产负债表，以加减法的形式对领导人任期内的自然资源资产使用和存续做计量，以更好地评判该领导人在自然资源资产和环境保护方面的政绩。

     自然资源资产离任审计和自然资源资产负债表能够通过对领导干部的审计和考核来使得领导干部倒逼其管辖范围内的企事业单位做好自然资源资产的高效率使用和环境保护的治理工作、污染防治工作等，以此起到节约资源和保护生态环境的作用。

（三）研究现状。目前我国学者对于自然资源资产离任审计的实证研究较多，对于离任审计推动城市发展、产业转型升级、企业环保治理的研究非常丰富且成果斐然。

     郭艳萍、石慧敏、郭弘扬、张宏（2022）通过多期did模型对中国一些地级市的实证研究发现，自然资源离任审计可以推动产业转型升级，推动产业结构高级化。黄溶冰、谢晓君（2022）的实证研究发现，自然资源离任审计可以提升地方企业内部环保资金投入，其主要通过离任审计试点来使得地方政府强化监管推动企业治理环境。吴昌南、帅燕（2022）通过实证研究发现，离任审计试点能够使得被试点地方的产业结构更加合理，并且能提高被试点地区的创新能力。张佩、吴昊旻（2022）通过实证研究发现，自然资源离任审计试点的城市会督促当地企业履行环境责任。并且企业履行环境责任可以提高其长期的价值。

三、政策环境影响企业内部环境审计的传导机理

通过上文对于我国学者研究的梳理，以及对于自然资源资产离任审计过程的研究，不难得到一个压力传导链条，即：通过自然资源资产离任审计对各地方政府领导人形成晋升和考核压力，各地方政府领导人对各政府部门形成任务压力，各政府部门对辖区内各企业单位形成监管压力，各企业单位对企业内部生产经营部门形成任务压力，并且各企业单位内部审计部门对其他部门形成环保监管压力，从而使得自然资源资产离任审计的压力被传导到每一个排污企业部门中，迫使他们进行改进。而内部审计部门由于受公司领导层领导，也会由于任务需要针对排污的单位进行审计，从而形成了压力和监管链条，促进了企业环保。其传导链条如图1所示。（图1）

从图1可以看到，自然资源资产离任审计通过一步步的传导，使得企业内部环境审计得到压力，从而工作发生变化，进而影响到企业整体的环境保护工作和企业治理。

四、新形势下开展内部环境审计的建议

（一）引入环境风险预警机制。企业在新的政策条件和社会形势下可以在企业内部审计部门创建环境风险预警机制，尤其是在环境污染较大的行业企业，比如制药、钢铁、造纸等行业。

环境风险预警机制需要结合内部环境审计进行。风险预警机制需要融入政策风险预警模块、法律风险预警模块、社会风险预警模块，并且需要及时、不断地对内部审计人员进行政策、法律等培训，使得内部审计人员跟上政策、法律的脚步，避免由于知识未及时拓展而带来的违规违法风险。

内部审计人员在对各部门进行内部环境审计时，如果发现存在可能触犯环境法规、当地政策或当地社会大众的利益的情况时，可以拉动风险预警，提醒企业领导层注意相关的风险。企业在面对有可能存在的风险时应及时调整企业活动行为，或咨询相关律师及政府工作人员企业活动是否合法合规。

（二）加强企业员工政策与法规培训。在环境法律法规不断完善的今天，企业要想规避或减少环境风险，仅仅依靠内部环境审计的努力是不够的，还需要提高企业全体员工的法律素养。并且内部环境审计的展开也需要企业全体员工有一些法律意识和规则意识，否则内部环境审计工作展开虽然有领导层的支持，但在实际工作中也有可能遇到基层员工的不理解甚至是反对与不配合。

企业在开展员工培训时，不仅要针对国家层面上的政策与环境法规进行培训教育，还更应注意地方的法律法规与政策规定。这是由于虽然国家在国家层面上有着政策与法律规定，但由于各地区的生态环境实际情况各不相同，各地区在资源环保方面侧重点各有不同，其可能针对本地区资源环境特性来颁布适合本地区的地方性政策与地方性法规条例。因此，企业要不断地长久地根据法律法规与政策的变化对员工进行动态的培训和教育，以配合内部环境审计工作的展开和企业规避环境风险的要求。

（三）开展长期审计与跟踪审计。企业的生产加工活动很多时候与污染排放活动时间上是重合的，而企业生产加工一般是不会停止的。内部审计人员在进行内部环境审计时有可能只是审计了某一个时点企业的排污情况、对政策的遵守情况等，而对于历史情况却不好进行审计。并且由于大型企业内层级划分多，领导层的利益很可能与基层员工并不一致，领导层想要让企业向着绿色高质量发展，而基层员工可能受制于利益目标不一致，不一定和领导层是一条心，其有可能在细枝末节处做出违背上层领导指令的一些行为，比如偷排污水以减少繁琐的净化程序等。因此，内部审计人员需要对企业的生产加工等重点排污活动方面进行长期审计和跟踪审计。

内部审计人员在进行长期审计和跟踪审计时，要善用审计手段，增加审计活动的不确定性因素，可以不告知被审计部门时展开审计，突然修改审计时间或审计范围，以增强审计的不确定性，提高审计质量。同时，对被审计部门应注重审计结论和审计整改效果追踪，从实际上提高企业的排污治污能力，减少企业环境风险。

（四）善用大数据与信息系统。在开展内部环境审计时，由于很多企业做大之后，其供产销可能遍布全国或其他国家，对其进行系统的内部环境审计耗费巨大且实操过程困难。并且有些企业，如制药业等，其原料产地和加工制造环节可能并不在一个城市或相距甚远。其原料产地由于地理等因素，内部审计人员可能难以全部实地盘点，如中草药的培育基地可能在深山中，且分布较广，此时就可更多地利用大数据进行审计。

综上，在我国国家与社会公众愈发重视资源环境保护的社会背景下，企业应更加注意自身的环境风险。企业的内部审计部门应发挥自己的审计作用，通过加强内部环境审计来提高公司的治理水平和规避企业的环境违规违法风险。

（作者单位：西京学院）

主要参考文献：

［1］郭艳萍，石慧敏，郭弘扬，张宏.自然资源资产离任审计与产业结构升级——基于绿色技术创新的中介效应［J］.会计之友，2022（22）.

［2］黄溶冰，谢晓君.领导干部自然资源资产离任审计与企业环保投资［J］.商业经济与管理，2022（09）.

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［4］吴昌南，帅燕.领导干部自然资源资产离任审计制度提高了制造业产业结构质量吗［J］.当代财经，2022（07）.

［5］张佩，吴昊旻.领导干部自然资源资产离任审计促进了企业环境责任履行吗?［J］.审计与经济研究，2022.37（02）.

［6］曾昌礼，刘雷，李江涛，李利.环保考核与企业绿色创新——基于领导干部自然资源资产离任审计试点的准自然实验［J］.会计研究，2022（03）.