［提要］　随着高等教育改革不断深化，高校也越来越重视生均培养成本核算。本文根据最新准则，对普通高校生均培养成本核算存在的问题进行探讨，并提出解决措施，以便帮助高校完善学费定价机制，促进高校实现高质量发展。

关键词：生均培养成本；存在问题；对策

中图分类号：G647；F23 文献标识码：A

收录日期：2023年5月18日

随着2017年新政府会计准则的颁布，标志着高校成本核算进入一个全新的时代。2022年9月，财政部单独针对高等学校颁布《事业单位成本核算具体指引——高等学校》，进一步规范高校成本核算工作。目前，高校对于成本核算工作不够重视，依然保持原有的思维模式。而高质量的生均培养成本核算不仅可以帮助高校更好地利用财政拨款，还可以帮助高校完善学费定价机制。

一、高校生均培养成本核算相关理论研究

国内外有关学者对于生均培养成本核算进行了大量的研究，相比较国内，国外学者对于生均培养成本研究较早。国外学者John在1958年最早提出了关于“教育成本”的概念，并在1962年进一步丰富了“教育成本”的内涵。1994年，Mike第一次提出采用作业成本法对高校教育成本进行相关核算。Grecu Mihaela（2015）通过利用盟统计局、OECD等相关数据，对欧盟国家的教育成本进行核算，并通过主成分分析法对比分析了欧盟国家与罗马尼亚的教育成本。国内学者对于生均培养成本研究较晚，目前我国没有明确的制度要求高校必须进行生均培养成本核算，主要取决于高校自身。国内高校目前使用的核算方法主要包括完全成本法、制造成本法以及作业成本法，各个高校主要根据自身实际情况选择合适的核算方法。张昱、甘美芳等（2022）认为高校目前成本核算存在成本核算意识淡薄问题。穆沐（2022）在新《政府会计制度》下探究高校生均成本核算中，提出高校应该夯实成本核算基础并将成本项目管理融入智慧校园建设中。施英（2015）认为高校缺乏成本核算管理机制等问题。郝蜀文（2023）关于高校开展成本核算的建议包括：加强相关人员培训、加强信息化管理等。刘阳（2022）认为高校存在成本核算制度和财务系统成本核算功能不够完善等问题。王凯（2023）在对《高等学校财务制度》探讨中，认为高校应该健全成本核算工作机制及完善内外部监督机制等。

二、高校生均培养成本核算必要性与可行性

（一）高校进行生均培养成本核算的必要性。高校生均成本核算工作是政府核对财政拨款的重要指标，是调节学费标准的重要依据，也是高校自身优化经费投入结构的现实需要。目前部分高校存在经费不足问题，为了解决经费不足问题，高校当务之急应该健全成本核算体系，各个有关部门应该充分利用信息化技术手段落实好生均培养成本核算工作，对于高校精细化管理和未来预算工作具有重要的指导意义，同时可以加强高校内部控制管理，帮助高校更快进入科学决策、精细化管理的数字时代。

（二）高校进行生均培养成本核算的可行性。随着信息技术不断发展以及国家出台的一系列相关政策，高校进行生均培养成本核算无论是从理论还是现实都具有一定的可行性。2017年全面实行新的《政府会计准则》，2019年又颁布《事业单位成本核算基本指引》，到2022年《事业单位成本核算具体指引——高等学校》的颁布，标志我国政府会计制度进一步完善。一是从制度层面保障了高校有效进行生均培养成本核算；二是从高校技术层面来看，目前高校基本具备生均成本核算的基本技术条件，可以利用财务系统提取所需的数据进行生均培养成本核算；三是高校相比其他事业单位本身具备天然的优势。首先，高校是培养人才的基地，拥有各种高水平的教授与学者可以为成本核算提供相关的建议；其次，高校具备较为完善的管理体系，可以为生均培养成本核算提供一定的制度保障；最后，高校基本实现了信息化财务，为高校进行生均成本核算提供了技术保障。

三、高等学校生均培养成本核算存在的问题

（一）缺乏相关的成本核算机制。一方面由于公办高校一般都是国家财政以及地方政府全额拨款，主观上导致高校本身对于成本核算缺乏有效重视；另一方面虽然国家从2019年开始出台了一系列政府会计制度帮助事业单位更好地进行成本核算，特别2021年9月财政部颁布的《事业单位成本核算具体指引——高等学校》，进一步为高校有效进行成本核算提供了制度依据。由于制度并没有强制规定高校必须进行生均培养成本核算以及生均成本核算流程的复杂性使得高校长期以来没有进行生均培养成本核算，进而导致高校内部缺乏相关的成本核算机制。

（二）成本核算意识淡薄。我国大多数高校属于公办院校，主要由国家教育部及地方政府共建。使得普通高校具有非盈利的性质，主要依靠财政拨款和学费收入，这是高校成本核算意识薄弱的直接原因。虽然近年来国家为了加强高校成本核算意识，出台了一系列相关制度，但是对于高校影响不明显。一方面是长期以来高校会计核算采用的收付实现制，直到2017年新《政府会计准则》颁布，高校会计核算开始采用收付实现制与权责发生制相结合，造成高校管理层及部分财务人员思维方式仍停留在过去的收付实现制上，没有主动学习成本核算相关理论和培养成本核算的意识，导致部分高校成本核算意识淡薄。高校和企业本质不同，企业追求利润价值，企业经营管理者具有强烈的成本控制意识，而高校在发展过程中管理人员不用面对利润风险，对于成本核算重视程度不够，加上政府没有强制要求高校进行成本核算，所以高校在发展过程中慢慢失掉了成本核算的内在动力。

（三）财务系统内容不够健全。目前，高校财务已经基本实现全面信息化，以天财财务系统为例，天财财务系统模块缺乏成本核算模块，而财务人员日常的工作十分繁忙，对高校进行生均培养成本核算造成了一定困难。目前，高校大多数采用人工统计、整理相关数据进行成本核算，部分高校通过从外引进成本核算系统进行成本核算。但是，人工计算生均培养成本耗费大量时间，而从外引进成本核算系统不一定与高校自身相适应，所以各个高校应该学会自主研发成本核算系统，更好地适应高校成本核算。

（四）各个高校之间成本核算方法不统一。目前，我国高校进行成本核算采用的方法主要包括完全成本法、制造成本法和作业成本法等。各个高校一般根据自身高校的实际情况进行成本核算方法的选择，大多数高校由于考虑操作的简便性以及节省时间选择的是完全成本法核算教育成本，部分高校选择制造成本法核算成本，还有少数成本核算比较健全的高校采用作业成本法进行成本核算。不同的成本核算方法各有优点，但是各个高校成本核算方法不一致会不利于上级部门进行横向对比分析。

（五）财务人员专业素质有待提高。与日常工作相比，财务工作是一项需要很强的专业水平才能很好胜任的工作。随着社会不断发展进步，财会人员专业素质成为社会关注的焦点。从整体社会来看，目前我国高素质的财会人员存在紧缺问题。截至2022年12月31日，全国注册会计师会员人员99，256人，不足十万人，高级会计师8万人左右。说明我国高层次财务人员不足。在我国高校人才建设过程中，忽视了财会人员的相关培训，虽然每年规定必需的继续教育，但是仅仅从理论层面发挥了一定作用。另外，部分财务人员缺乏学习的主观能动性，对于新理论、新制度学习不及时，以至于在进行成本核算过程中存在一定问题。

四、我国高等学校生均培养成本核算具体对策

（一）完善高校相关的生均成本核算制度。随着《具体指引》等相关制度的出台以及各级地方人民政府出台的生均培养成本制度，进一步说明国家和地方政府对高校成本核算的重视程度。未来完善高校生均成本核算制度：首先，各个高校应该充分了解生均培养成本核算工作的意义、实现路径、分摊模型、数据元素等，结合自身高校的实际情况制定并完善相关核算制度；其次，各个高校应该不断加强财务部门与其他各个部门之间的联系，不断加强技术水平创新，提高数据收集与处理的手段，充分利用信息化的优势，努力开发成本核算系统，不断提高生均培养成本核算的精确性，帮助高校及其内部组织机构提供成本信息支持，合理控制成本，优化成本结构，提高资金使用效率。

（二）提高高校财务人员专业水平。提高高校财务人员专业水平主要包括以下两个方面：一方面高校应该除了政治素质以外把专业素质作为人才选拔的重要考量标准，选拔政治素质过硬、专业素质过强、学习能力强的复合型专业人才，可以考虑引进注册会计师、高级会计师等专业技术人才及高学历财务人员；另一方面也需要定期组织财务人员培训，让财务人员及时了解和学习最新的财务政策、制度，开拓他们的视野，不断提高他们自身的专业水平，为更好地进行生均培养成本核算打下坚实的基础。打造一支专业化、高水平的人才队伍，帮助高校更好地适应新背景、新环境面临的各种挑战。

（三）强化对成本核算的重视程度。新政府会计准则出台后，高校要不断强化成本核算意识，从思想上强化成本核算的重视程度。首先，高校应该把成本核算贯穿到日常管理活动中，并强化各个部门人员的成本核算意识。其次，在高校管理活动过程中，管理人员应该定期对相关人员进行培训，让大家充分了解成本核算相关理论，并定期组织财会人员集中探讨、学习，及时了解最新的政府会计制度，掌握政策内涵，深入学习成本核算相关理论，了解并掌握更多的生均培养成本核算方法，帮助高校更好地进行生均成本核算。

（四）不断加强高校财务信息化建设。随着科技水平不断创新，智能化、信息化不断进入我们的生活中。高校应该充分利用网络和信息技术构建成本核算平台，不断完善成本核算信息系统，通过互联网技术手段保证成本核算所需数据的准确性与及时性。首先，高校可以针对自身实际情况建立网络信息系统专门采集各类成本核算相关数据，并对成本核算数据进行统一管理。其次，高校拥有一定的研发能力，可以利用自身优势并结合自身特点开发成本核算系统，进一步提高生均成本核算的效率。最后，高校可以推进信息化监督手段，通过信息化手段更好地发挥监督作用。

（五）加强高校成本核算内外部监督。在高校生均成本核算过程中，政府有关部门应当充分发挥有效的外部监管作用，结合高校目前现状建立合理有效的监管体系，从外部加强对高校预算绩效管理的监督。例如，加大对高校内部的审计和监管力度，定期组织巡视组进行巡视，从而使高校提高对生均培养成本核算的重视程度。与此同时，高校内部也应当加强内部审计，通过有效的内部监督，进一步提高生均培养成本数据的准确性、精确性。不断完善高校内部监督体系，建立并健全党内监督与财务、人事、审计等高校内部联动监督机制。通过内外部监管体系有效结合，帮助高校从根本上重视成本核算，进一步加强高校预算管理。

综上所述，高校生均培养成本核算管理是未来社会发展的必然趋势，高校作为事业单位重要组成部分，更应该发挥改革先锋作用，严格执行政府会计制度要求。新《政府会计制度》下，普通高校为了更好地进行生均培养成本核算，需要完善生均培养成本核算制度，不断强化相关人员的成本核算意识，进一步提升财务人员专业水平，不断加强财务信息化建设，不断加强高校成本核算内外部监督，推动高校全面预算管理，促进高校未来高质量发展。　（通讯作者：尚玲）

（作者单位：新疆农业大学经济管理学院）

主要参考文献：

［1］张昱.《政府会计制度》下高校成本核算问题探讨［J］.财会学习，2022（15）.

［2］甘美芳.高校成本核算存在的问题及对策研究［J］.中国管理信息化，2022.25（16）.

［3］穆沐.新《政府会计制度》下高校生均成本核算问题研究［J］.会计师，2022（09）.

［4］施英.高校教育成本核算问题探讨［J］.财会通讯，2015（11）.

［5］郝蜀文.高校成本核算问题探讨［J］.中国总会计师，2023（02）.

［6］刘阳.高校成本核算现状研究［J］.经济研究导刊，2022（29）.

［7］王凯.《高等学校财务制度》修订要点及实施路径探析［J］.会计之友，2023（09）.

［8］郭秀国，范玲玲.高校办学成本核算现状及实施路径研究［J］.财会学习，2021（31）.

［9］李莹，李晓军.高等学校成本核算探究［J］.行政事业资产与财务，2021（19）.