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| 会计师事务所审计质量问题探究 |
| 第733期 作者：□文/张世国 时间：2024/7/16 16:58:24 浏览：102次 |
［提要］ 近年来，由于企业财务舞弊行为引起的审计失败呈上升趋势，财务造假金额巨大，严重影响社会公众利益，给投资者造成巨额的经济损失，从而使得社会公众对注册会计师行业产生信任危机，投资者也对会计师事务所提起诉讼，要求事务所承担赔偿责任，审计失败也暴露出会计师事务所在审计质量控制方面存在的缺陷。伴随着信息技术的飞速发展，注册会计师行业信息化水平也在不断地提高，应以信息化发展来促进审计质量的提升。
关键词：会计师事务所；审计质量；信息化；质量控制
中图分类号：F239 文献标识码：A
收录日期：2024年1月8日
近几年来，资本市场财务造假事件呈多发态势，财务造假呈多发性且金额巨大，审计失败也呈上升趋势，社会公众严重质疑注册会计师行业的执业水平和公信力，从而导致了注册会计行业信用危机。会计信息质量和审计质量一直备受重视，财务舞弊也暴露出企业内部控制薄弱，加强企业内部控制建设并使之有效运行，加大对财务人员参与财务造假行业的处罚力度，准确地区分会计责任与审计责任，才能促进注册会计师行业健康高质量发展。
一、会计师事务所审计质量的制约因素
（一）会计师事务所的执业环境。由于我国注册会计师行业起步较晚，中小型会计师事务所审计质量体系不健全，审计质量控制制度存在缺陷，且合伙小型事务所人员较少，质量控制制度执行不到位，无法在审计质量控制上约束注册会计师审计工作的规范性。审计质量控制不到位无法有效地防范并降低审计风险，这将严重地影响注册会计师出具审计意见的恰当性。现阶段，部分会计师事务所为了片面追求做大做强，以忽视审计质量为代价追求利益最大化，甚至为了迎合被审计企业的各种需求而粉饰财务报表，出具虚假审计报告，形成巨大隐患，加大了会计师事务所未来所承受的风险。近年来，也有不少会计师事务所因为被审计单位财务造假而被证监会等相关部门处罚，甚至于注册会计师以及会计师事务所的实际控制人承担刑事和民事责任。审计失败还引起投资者对会计师事务所提起诉讼，且得到法院的支持，要求事务所承担赔偿责任。注册会计师挂名执业、会计师事务所网络售卖审计报告的问题严重，这无非是部分会计师事务所及人员法制观念淡薄，审计质量控制薄弱所导致。还有部分会计师事务所无证执业，有些会计咨询类公司在名称中包含会计师事务或会计事务字样，与正常会计师事务所名称仅一至两字之差，让客户误以为是会计师事务所，以此招揽审计业务，这都严重影响注册会计师行业的公信力。
审计质量受会计师事务所的外部执业环境的影响较大，我国经济的快速发展，新兴商业模式层出不穷，同时也为注册会计师审计行业带来了新的业务，推动行业发展，政府和社会公众等审计报告使用者也日益重视审计报告的质量，也对审计工作提出新的需求。近年来，会计师事务所不断做大做强，行业发展状况良好，规模越大的事务所相对独立性较高，专业人员综合素质也较高，具有较强的风险意识。由于具有证券期货备案资格的会计师事务所受到多部门监管，其内部质量控制体系相对完善，保障审计工作高质量实施。
（二）行业竞争状况。截至2021年7月，我国共有会计师事务所8，782家（不含分所），执业注册会计师11.1万人，且事务所数量呈逐年上升趋势，事务所数量众多就形成了审计市场的激烈竞争，同时也带来了低价恶性竞争的问题，低价恶性竞争严重影响审计行业高质量健康发展，低价恶性竞争使正常的审计成本高于审计收费，为了实现项目赢利，只能通过简化审计程序的方式降低审计成本，无法实施有效的质量控制，审计质量得不到保障，社会公众会对注册会计师行业产生信任危机。低价竞争问题是由于内外部环境共同造成的，也会导致行业吸引力持续下降，人才流动性持续增大。目前，在很多地方政府或企业的招标中仍然是最低价中标，甚至有些地方政府专项审计项目预算就较低，导致最终会计师事务所的中标价不足千元。但是，执业环境没有得到改善，审计收费明显低于审计成本也无法进行准确界定，会计师事务所的低价竞争问题也难以得到监管。2021年国务院办公厅发布了《关于进一步规范财务审计秩序促进注册会计师行业健康发展的意见》（国办发［2021］30号）文件，该文件将引导形成以质量为导向的会计师事务所选聘机制，从源头有效遏制恶性竞争，严肃追责违反规定的企业和压价竞争的会计师事务所，这将有利于引导会计师事务所做精做专，提高专业化水平和胜任能力，提高会计师事务所的议价能力和审计收费水平。
（三）行业人才严重流失。近几年来，我国会计师事务所人才流失率逐年上升，大部分事务所注册会计师甚至于合伙人严重流失，更多的注册会计师流向企业和事业单位。人才作为会计师事务所最重要的资产，人才流失势必会对审计质量产生影响，而人才流动成为会计师事务所内部治理的一个突出问题，这不利于会计师事务所的发展。会计师事务所在年报审计阶段长期保持高强度的工作状态，而作为审计助理的从业人员薪酬却长期低于企业财务人员，注册会计师的薪酬主要来源于事务所的工资、奖金和项目绩效，一旦审计项目发生审计失败，却要承担大额资金的罚款。部分注册会计师在企业高薪、高职位诱惑下离开了审计行业，也使注册会计师行业人才流动性变大，从会计师事务所流向企业的注册会计师基本上在职位、薪酬上均大幅度提升，企业的财务总监、财务经理等工作岗位也愿意选聘具有会计师事务所经验的注册会计师及从业人员。
会计师事务所的核心竞争力是人才，人才是审计质量控制最重要的核心力量，审计质量控制受审计从业人员的综合素质和专业胜任能力的直接影响。我国会计师事务所中绝大多数为中小型会计师事务所，中小型事务所普遍经济实力不强，无明确的晋升机制，无法为高素质人才的提供高额的薪资福利待遇，在人才招聘和留住人才方面缺少竞争优势，从而导致事务所人才严重留失，新招聘人员质量不高，将不利于会计师审计业务质量控制。
（四）内部质量控制环境薄弱。会计师事务所内部质量控制环境影响着审计质量的控制效果和审计工作效率的提升。中小会计师事务所通常规模较小，组织架构不健全，缺乏必要质量控制人员，未建立明晰的、有序的信息化审计质量控制流程。会计师事务所治理结构不健全，未界定注册会计师的权利和责任，质量控制责任无法有效地分配和落实，审计质量信息化流程流于形式，并未真正落地实施。会计师事务所制定具体审计计划时未考虑企业信息化的实际情况和需求，审计计划可操作性不强，无法有效地降低审计风险。审计方法未适应企业数字化转型而进行调整与更新，信息化程度远低于企业的信息化水平。掌握国家相关政策的变化要及时，注册会计师行业的从业人员应时刻保持专业知识更新和信息化审计业务能力提升，与时俱进，才能确保完成审计工作的保质保量。
二、会计师事务所审计中存在的主要问题
（一）审计质量控制体系不健全。近年来，发生的审计失败案例呈上升趋势，审计外部执业环境日趋复杂，上市公司财务造假金额达到数百亿元之巨，这也表明部分会计师事务所质量控制流程形同虚设，审计质量控制流程缺陷也是导致审计失败出现的间接原因。会计师事务所虽然按中国注册会计师执业准则制定了相关的质量控制制度，但在执行过程中，还存在着项目合伙人对审计助理人员缺少必要的指导、监督、复核，难以实现审计质量控制目标。
（二）注册会计师缺乏相关行业审计专长。部分会计师事务所超执业能力承揽业务，不具有相关行业审计专长的项目负责人缺乏对被审计单位商业模式的了解，设计的审计程序无法高质高效地实施，无法保证审计业务质量。由于在年审阶段事务所人员不足，往往通过临时招聘实习生来解决人力资源不足的问题，项目经理带领实习生完成审计项目，由于实习生缺乏实务经验，并不能保证胜任项目组安排的审计工作，项目经理也没有很好地复核实习生的工作，从而对审计质量问题埋下了隐患。
（三）未保持应有的执业谨慎。在业务承接时往往没有评估被审计单位的业务风险，就承接了业务，甚至经由第三方进行业务引荐，约定不能出具否定意见或无法表示意见审计报告，从而导致注册会计师在审计工作中无法勤勉尽责，出具不恰当审计意见的审计报告。会计师事务所的业务范围呈扩大趋势 ，而注册会计师未能紧跟信息化时代发展的步伐进行知识更新，使其无法对企业新兴商业模式的会计处理模式做出准确的职业判断；另外，在项目上投入的精力和时间不足，也可能会导致审计质量控制的无效。对于大量异常交易重视不够，未作为审计重点领域予以重视；对未决诉讼披露问题重视不够；未对函证过程保持控制，缺少保持足够的职业怀疑态度，最终可能会导致注册会计师做出错误的判断，从而影响项目的审计质量。
三、信息化背景下会计师事务所审计质量提升路径
（一）健全信息化背景下的审计质量控制体系。审计质量控制体系是注册会计师审计管控核心。随着信息技术的发展，新兴商业模式的不断出现，注册会计师审计领域的扩大，企业业务流程也越来越复杂，很多大型企业开始建立财务共享中心，传统的审计方法已不再适应当前企业数字化转型发展，这就要求审计方法要与时俱进，实施会计师事务所的数字化转型，这就需要会计师事务所逐步完善信息化质量控制体系。
审计质量控制体系制定应将审计质量控制责任落实到每一个从业人员，质量控制复核人、项目合伙人、项目负责人及审计助理人员各施其责。项目负责人负责科学合理地制定审计计划和项目组成员的资源配置、恰当地确定审计范围；审计工作底稿的真实性、完整性由完成该项底稿项目组成员负责，及时将审计中发现的问题向项目负责人汇报，如审计助理人员获取的审计证据严重失实，应按过错大小承担相应的责任，不得隐匿、篡改、销毁已完成的审计工作底稿。
审计复核是控制审计质量的重要手段，审计数字化转型对审计复核工作提出了更高的要求，对质量控制人员的综合素质要求也越来越高，三级复核机制在审计数字化转型后仍然适用，且更加细化和严格。质量控制复核人员需要对被审计单位财务数据的数据采集过程、业财数据关联性及信息系统审计方法的适当性等进行复核，增加对信息系统审计内容的重点复核，严格把好质控复核关。在传统的审计方式中，以审计人员为主进行所有数据的获取与分析，可能会存在无法避免的工作失误，如被审计单位提供了不完整或不真实财务数据和业务数据，将会带来比较大的审计风险。而审计数字化转型后，可以直接针对企业的信息系统数据实施审计，获取到原始数据，获取更加详尽的数据信息，通过事务所的信息系统进行数据分析，从不同角度分析各类问题，避免人为分析的差错或出现重大遗漏，有效地防范并降低了审计风险。
会计师事务所利用信息化手段不断地完善内部质量控制体系，实现事务所内部审计质量流程控制信息化，边拓宽审计业务范围，边加强审计业务质量控制流程信息化。在“大众创业，万众创新”的信息化时代，中小企业的数量呈急剧增长发展态势，众多中小企业为了申请高新技术企业或者科研项目投入政府补贴需要进行审计，为注册会计师行业带来了巨大的市场需求，中小企业普遍管理不规范，内部控制未得到有效运行，无专职会计从业人员，中小企业审计业务也增加了注册会计师的审计风险。我国会计师事务所数量众多，中小事务所执业业务水平参差不齐，缺乏必要的审计质量控制，会计师事务所应根据自身发展规模及人员的实际状况，尽快健全信息化质量控制体系，全面提升审计业务质量。
（二）加快信息化建设，促进审计质量提升。目前，大型会计师事务所在内部管理和项目管理信息化方面稳步推进，大部分建设了函证中心。部分事务所还围绕审计作业中高频率、高重复性的审计业务建设共享中心。注册会计师行业大型、小型会计师事务所在信息化建设方面严重两极分化，小型事务所基本上仅仅是使用了审计作业系统，大型事务所在充分利用大数据、人工智能、 云计算和区块链等信息技术开展机器人流程自动化（RPA）和无人机监盘等探索应用，为注册会计师行业信息化建设迈出重要的一步。
1、信息化可以提高审计工作效率。在信息化技术不断发展的今天，传统的从企业海量数据中抽取相关信息进行抽样审计的方法已越来越受到挑战，审计人员采用抽样技术对企业的财务数据进行抽样审计，从企业财务信息中抽取满足特定条件的样本进行审计，在抽样过程中，更多依赖于审计人员的主观判断，容易出现错误，审计工作的开展受到时间、空间、人的限制，难以达到审计抽样的目的。当前大型企业集团基本上实现了业财融合，伴随交易量大而带来的数据量无限增大，如何从这些繁杂的数据中取得所需要的信息就显得尤为重要，而审计信息化使得这一问题迎刃而解。通过互联网技术在审计工作中的应用，可以实现审计工作不受时间与空间的限制及时有效的与客户进行沟通。利用大数据、云计算等信息技术从企业的财务数据和业务数据中选取有用的信息，利用审计软件分析数据，发现各种数据之间的疑点。将有用的数据采集到审计信息系统之中，大大提高审计工作效率，降低人为因素对审计数据准确性的影响，对审计报告的出具提供审计数据证据的支撑。
“凡事预则立，不预则废”。科学详尽的审计计划是提升审计质量、有效降低审计风险的重要途径，审计计划的制定也是项目开始项目组内部及与客户之间互相沟通的过程，能够加强项目组对审计项目所需完成审计工作的了解，在审计过程，需要根据实际情况修订审计计划，贯穿于审计过程的始终。
2、信息化有利于改进审计方式。利用传统的审计方法难以对企业数字化转型业务数据进行有效地分析，在信息化时代这一问题就可以很高效地解决。在信息化时代，我们运用信息化手段收集到更多的企业业务信息，运用大数据、云计算进行信息分析，综合利用信息化审计方法实现对数据的分析。通过数据挖掘能够得到我们所需要的数据信息，分类整理数据信息，为审计报告提供数据证据。
3、有利于预防审计风险。传统的审计方法已经难以适应信息化的发展。在企业数字化转型时期，我们要利用信息技术执行审计工作，可以最大限度发现企业运营管理过程中存在的风险。利用信息技术对审计数据进行分析，分析企业在数字化转型过程中存在的问题，并及时改变审计计划。
会计师事务所形成自上而下明确审计质量控制对审计工作的重要性，以上市公司审计失败的案例来说明审计质量控制的重要性，树立审计质量控制观念。
4、加快审计信息化建设。伴随大数据、云计算、人工智能等信息技术的飞速发展，信息化技术在大型企业集团普及应用，会计师事务所要适应时代的发展加速审计信息化建设，审计信息化是提高审计工作效率和审计质量的重要手段。目前，会计师事务所信息化建设水平与网络强国战略不适应，大型事务所与中小事务所信息化建设两极分化，会计师事务所信息化程度落后于企业信息化水平，因此要加快注册会计师行业信息化建设，以满足执业需求，提升审计质量。
（三）强化行业人才培养，培育专业审计团队
1、重视人才培养。中注协历来重视行业人才培养工作，人才是注册会计师行业健康发展的基石，会计师事务所要加强审计人员团队建设，尤其要重视信息化专业性复合型人才的培养，加强从业人员信息技术相关知识的培训。注册会计师行业从业人员的综合素质是影响审计质量控制中关键的要素，加强审计质量控制首先要从加强审计专业团队建设开始，全面提升注册会计师审计行业审计人员的专业胜任能力。一是加强从业人员的职业道德和审计风险意识教育，以提高审计团队成员的综合素质，认识到审计质量这一审计生命线的重要性，在审计实务工作中总结经验；二是倡导审计人员自学与事务所培训相结合，不断地更新专业知识，丰富知识结构，实行分层培训，促进审计人员专业胜任能力的提高，培育专业复合型人才，形成有利于专业技术人才脱颖而出的工作机制；三是要大力营造质量至上的审计执业理念，会计师事务所合伙人要认真研究制定审计质量控制体系，严格执行审计质量控制中的质量控制复核人、项目合伙人、项目经理及其助理人员的职责，实现审计项目质量控制预定目标。审计质量控制流程需要审计人员全员参与，清晰地界定各级别审计人员在审计质量控制中的作用，审计人员应积极主动参与到质量控制中来，营造良好的会计师事务所审计质量控制工作氛围。实现审计专业人员资源优化配置高质高效，由专业性强、审计经验丰富的合伙人或项目经理定期对审计助理人员开展业务培训。
2、加大信息化培训，招聘专业人才。信息化人才是会计师事务所实现信息化审计的基石，打造高素质的信息化审计专业人才团队是会计师事务所实现信息化战略发展的重要保障。会计师事务所要高度重视现有审计信息化人才的培养，不断加强对注册会计师及其助理人员信息化知识培训力度，或者招聘具有计算机专业背景注册会计师及从业人员，让从业人员基本掌握大数据、云计算、区块链和人工智能等相关信息化相关知识，掌握数据采集、信息系统审计技能等。现阶段，我国的信息系统审计人才队伍十分稀缺，招聘审计信息化专业人才，利用信息化的技术优势解决日常审计过程中的复杂技术问题，实施会计师事务所信息化战略。
会计师事务所对人才引进吸引力持续下降，我们在招聘人才时要学会留住人才，建立健全人才晋升机制，保障信息化审计人才薪资待遇及晋升渠道的畅通无阻，以此推动会计师事务所信息化工作进程。“以老带新，共促发展”。在人才储备方面，会计师事务所应当考虑如何招聘人才、留住人才，事务所可以考虑留用优秀实习生，为审计行业储备专业人才，切实满足注册会计师行业高质高效可持续健康发展需求。
会计师事务所在进行审计人员招聘时，谨慎聘用无审计工作经验或非会计、审计相关专业毕业的人员，或者是未通过注册会计师考试的人员，从根源上提高从业人员综合素质，人员综合素质的提高有助于提升审计工作效率和质量。定期对审计人员的专业胜任能力、职业道德和综合素质进行考核，重点考核审计人员是否具有风险意识以及对信息化审计的熟练程度，以满足日常审计项目工作需要，有效地推进审计工作的发展。
综上，全面提升审计质量是促进注册会计师行业高质量健康发展的关键要素，也是目前注册会计师行业发展过程中亟须妥善解决的问题，注册会计师行业应当坚持以习近平总书记关于增强会计审计机构自律性、公正性和专业化水平的重要指示和国办［2021］30号文件为引导，将智能信息化时代带给注册会计师行业的发展机遇与自身发展相结合，客观分析当前会计师事务所发展过程中的审计质量控制中存在的问题，制定符合会计师事务所规模和信息化程度质量控制体系。加强对全体审计人员的职业道德教育，提升审计质量控制水平，确保审计工作保质保量完成，坚持质量至上的理念，加强审计服务意识，加强诚信文化建设，强化审计风险管理，切实提高审计服务质量，将注册会计师审计行业逐步建设成为高质高效发展的高端服务业。
（作者单位：辽宁泽润信会计师事务所（普通合伙））
主要参考文献：
［1］程丽华.大力提升审计质量 服务经济社会发展［J］.中国财政，2019（18）.
［2］夏立军，陈虎，彭娟，王泽霞.新冠肺炎疫情加速会计审计行业数字化转型［J］.中国管理会计，2020（02）.
［3］曾晖.关于会计师事务所审计质量控制的探讨［J］.商业会计，2019（11）. |
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