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| 高新技术企业审计风险及防范 |
| 第737期 作者：□文/公 丽 时间：2024/9/16 9:57:46 浏览：98次 |
［提要］ 在“科技兴国”战略方针指导下，高新技术企业得到快速发展，并逐步占据经济上的优势地位。近年一些高新技术企业财务舞弊案件相继出现，注册会计师的审计工作面临巨大的挑战，审计风险也随之增高。因此，本文以风险导向理论为基础，结合高新技术企业的特点，对高新技术企业可能出现的重大错报风险和检查风险展开分析，并提出相应的对策。
关键词：审计风险；高新技术企业；应对措施
中图分类号：F239 文献标识码：A
收录日期：2024年1月26日
一、相关概念及理论基础
（一）相关概念
1、审计风险内涵。在国际审计准则第25号《重要性和审计风险》中，审计风险被界定为：“由于存在重大错误的会计信息，审计人员有可能作出不恰当的评价而导致的风险。目前，我国对此问题的研究主要集中在以下几个方面：首先，重大错报风险不受注册会计师的影响而发生改变，但却是注册会计师在审计过程中应重点关注的内容，是企业为了实现其经营目标而产生的一系列风险。其中，财务报表层面上的重大错报风险包括企业的战略决策、外部环境的变化以及相关法律法规的变化。而认定面上的重大错报风险，主要是指由特定的账户或科目导致的风险。其次，检查风险，注册会计师对财务报表进行审计后，发现财务报表没有重大错报风险，且该检查风险的可接受性与其评估的重大错报风险呈反相关关系。由于检查风险与注册会计师的专业水平以及所采用的审计方法相关，所以检查风险是可以控制的。
2、高新技术企业。高新技术企业是《国家重点支持的高新技术领域》目录下，以一项以上高新技术研发和生产为主要内容的高新技术企业。主要有电子信息、新材料、高技术服务业、新能源与节能技术和高新技术改造等。即高新技术企业是在“国家支持的高科技领域”中，不断地进行着成果的转化，进而创造出基础知识产权，同时将其用于高新技术行业研究、转化和发展的经营活动的居民企业。
（二）理论基础
1、委托代理理论。Ross于1973年提出委托代理理论，经过许多学者的深入探讨得出结论，契约关系是代理理论产生的根本原因。契约是由契约各方以其意愿为基础达成的一项法律行为。契约双方并非一一对应关系，其关系是多元化的。随着企业的发展，所有者会因为新知识、新技术甚至是新能源等原因，被迫寻找其他职业经理人来管理和经营企业。在这种情况下，管理权与所有权的分离构成一种委托-代理关系。
2、风险导向审计理论。“风险导向”的审计理念是将“风险”和“锁定”相结合，也就是对风险进行有效的定位，并将其作为“锁定风险”和“控制风险”的基本条件，来执行和实现其最终目的。风险导向审计理论以企业战略分析为出发点，对可能产生的舞弊因素进行分析，从而揭示出审计工作的严谨性。“导向”还可进一步发挥“一一针对”的作用，即对高风险区域按需配置有限的审计资源，以实现资源的合理配置，提高审计效率。风险导向审计是一种以风险为导向的审计方法，其目的就是要在识别风险的基础上，对风险进行控制，使风险降到可接受的程度。
二、高新技术企业审计风险成因分析
（一）高新技术企业的重大错报风险成因分析
1、高新技术企业资格认定的重大错报风险。高新技术企业相比其他企业可享受到国家更多的优惠政策，因此，为了得到政策上的好处，部分企业明知不符合高新技术企业认定资格，通过提供错误信息，仍然获得了相应资质，这类情形很可能导致更多的不实消息出现。首先，高新技术企业的交易处理、信息披露、识别等都需要计算，如研发费用的确认和归集存在一定的主观性，与企业日常费用划分不易区分，核算存在虚假记录的风险。同时，由于科技研发活动中存在着大量的非正规的交易与业务，这些交易与业务的非正规性，使得传统的会计政策与相关的法律法规难以对其进行有效的规范。其次，技术更迭又进一步加大固有风险，如无形资产存在过时跌价、高科技的设备存在贬值甚至报废的风险。最后，高新技术企业内部控制的合理性和运行的有效性同样关系到重大错报风险的发生概率。
2、研发费用归集的重大错报风险。伴随着国家各种优惠政策的实施，很多企业都想进入高科技企业的行列，所以原有高新技术企业为了自身的发展不得不承受巨大的压力，这会促使其为了获得更高的市场份额而加快研发速度。然而，在研究开发上，对资金的需求很大，而当前国内的高新技术企业在研究开发上的战略主要体现为：一次进行多个项目。在研发期内进行多个项目，就是指一家高新技术企业要在同一时间内对众多的科研人员和各种特殊的装备进行投资，这就需要有庞大的资本来支撑，而庞大的资本需求又对公司的运营能力有很高的要求。与此同时，研发也必然会带来一些难度和风险，不管是对新技术的研究，还是对已有技术进行升级，都有可能会出现失败的情况。而那些无法进行建设的工程，则是需要将先期投资转化为成本。一旦进入研发期，仍有可能出现项目的失败。因为试验的时间比较长，所以在试验中的投资并没有像以前那样有所下降，并且在试验中出现一些新的问题，也是需要花费很多精力去处理的。即使是试验成功了，也必须有足够的资金来宣传新的产品和服务。整体而言，我国的高新技术企业对于研发的要求很高，这也对公司的财务管理制度提出了很高的要求，因为高新技术企业研发活动很多，所以对研发成本的计算有很大的难度。在对高新技术企业的研发费用进行核算时，需要对其进行归集和分类，这就需要财务人员对整个研发活动所涉及的材料费用、人工费用以及其他有关费用的会计处理有一个清晰的认识。总而言之，因为研发结果具有一定的不确定性，这很有可能会导致前期的投入全部打水漂，从而给公司带来极大的损失，还可能会对公司的信誉产生严重影响。此外，如果公司为满足资金需求，很有可能会对其财务报表进行粉饰，从而对营业收入的发生和应收账款的存在等产生影响，进而导致重大错报风险增大。
3、未对被审计单位及其环境充分了解。被审计单位的内部情况复杂多变，注册会计师在审计工作实施前应对其有充分的了解。在审计准则中有一条特别的规定，就是要对被审计单位进行深入的理解，并以所理解的信息为基础，对重大错报风险进行评估。而事务所只是对被审计单位发展的内部风险进行了分析，却没有将整个高新技术行业的发展状况纳入考量，如随着技术进步，原有无形资产存在过时跌价、高科技设备存在贬值甚至报废的风险；也没有核实公司的重要信息，如会计师事务所对被审计单位的主要收入来源并不了解，也不清楚其的销售状况如何，不明确其长期发展情况，这在一定程度上也会造成重大错报的风险。
（二）高新技术企业检查风险成因分析
1、注册会计师缺乏相关专业知识及经验。伴随着科技的不断发展，现代公司的运作与传统公司有着很大差异，尤其是对高新技术企业来说，要求注册会计师既要具备与审计有关的知识，又要对高新技术企业的相关知识有一定的了解。如果在进行审计工作之前，注册会计师没有足够的专业知识，就会在对被审计单位的经营情况进行了解时，忽视重要项目的发展趋势，进而对审计工作有一定的限制。此外，由于高新技术企业具有较高的技术含量和较高的审计风险，使得相关人员在审计工作中很容易产生误判，很难完全发现财务报表中的重大错报，因此会提高检查风险发生的可能性。其次，因为对于高新技术企业资格认定的判断并不是注册会计师的强项，所以他们对于高新技术企业所从事的产业和各种业务都缺乏足够的认识，这会导致注册会计师所无法精确划分高新技术企业所处何种技术领域。与此同时，在高新技术企业中，研发成本所占据的比例非常高，而且其产品的开发时间相对漫长，许多公司的研发成本并没有被合理地划分出来，所以当注册会计师在对其研发成本进行计算的时候，经常会碰到一些高新技术企业的财务状况非常复杂，这增加了注册会计师的审计难度，使其在对公司的研发成本进行判断时变得非常困难。
2、审计程序不到位。高新技术企业的审计是一项具有较高审计风险的审计业务，在本案例中，事务所注册会计师在审计时，只采用询问、观察、检查等方法，对高新技术企业的研发成本的明细表和收入的明细账目进行检查，而没有在以上所述的审计风险较高的业务中，采用分析性复核等其他相关的替代措施，来确认被审计单位的合理性，或者在高新技术企业审计过程中实施穿行测试等。同时，无论是在样本的选取还是在具体的测试过程中，都有可能出现不恰当的审计策略和方法。此外，一些注册会计师在对高新技术企业进行审计的时候，并没有对相关政策进行研究，也没有对其进行深入的理解和实施，比如：在对收入模块的审计中，他们对于收入真实性的认识往往仅限于其是否合规，而并未认识到其关键所在。
三、高新技术企业审计风险防范
（一）应对重大错报风险的措施
1、提高风险防控意识，并采用区块链技术。会计师事务所应该增强自己的风险防范意识，选择与自己的规模和实力相适应的业务，对被审计单位所申报的研发项目进行正确的评价，对研发项目的立项、结题等信息进行获取并审查，对研发费用的发生额与研发项目的内容之间存在的相关性、合理性进行密切的注意，特别要关注的是研发费用的占比，以及高新技术产品（服务）收入在公司年度总收入中所占的比重，以及处于临界认定状态时的审计风险，保证在对研发费用和企业高新技术产品（服务）收入的判断中，可以获得足够的、合适的审计证据，从而得出恰当的审计结果。
将区块链技术应用于高新技术企业资格认证具有三大优点：首先，通过使用区块链技术，可以有效地阻止申报公司的虚假交易，缩短注册会计师对会计数据真实性的审计周期。其次，在此基础上，借助区块链技术来达到提高整体审计效率的目的。在进行专项审计时，有关的材料凭证都是要有负责人签名的，因此审计人员要耗费很大的时间和精力来核实这些材料。所以，运用区块链技术，可以将这些材料的数据直接输出，从而进一步降低了审计的难度。最后，使用区块链技术对其进行分析，可以帮助审计人员提升对审计结果的判断能力。如果审计人员没有足够的经验，就会在一定程度上对审计判断产生影响。而通过使用区块链技术，可以提升审计证据的准确性，为注册会计师得出准确的审计结论提供良好的依据。
2、关注被审计单位的研发支出资本化是否合理。我国新会计准则中明确指出，在符合特定条件的前提下，公司可以将研发费用资本化，这样做的主要目的是为了激励公司进行自主创新，研发出新的产品，也可以在某种意义上减轻中小公司的财务负担，不过这一部分的成本仍然需要在未来各期进行摊销。但是，如今许多公司都是本末倒置，他们为了给公司营造一个好的运营环境，而把研发费用资本化，这样反而会加大公司将来的运营风险。与此同时，由于研发开支是高新技术公司的一项主要开支，通常情况下，公司会将研发开支多计成资本化，这可以减少公司的成本，进而提高公司盈利能力。所以，在对被审计单位进行审计时，一定要慎重地对被审计单位的研发开支数额进行评估，看其是否与公司目前的规模和所在行业的水平相匹配。另外，在被审计单位中，还应该注意被审计单位的内部控制体系的健全程度，以及这些体系的有效实施程度，以便注册会计师能够根据所获得的审计资料做出正确的判断，从而做出更加恰当的审计流程。注册会计师还要加大对研发费用的公开力度，特别是对那些已经进入开发过程，但被宣布失败的项目，要尽量将其真正的成因发掘出来，并将其在报表的重要审计事项中进行公开，从而给报表的使用者一个明确的警示。
3、深入了解被审计单位及其环境。对于高新技术企业这种具有高度竞争优势的新兴产业来说，内外部环境的改变会对公司发展产生很大的影响。因此，在进行审计程序之前，注册会计师要对公司的内部和外部环境进行深入的了解，并对公司的经营状况进行分析，这是审计过程中进行风险评估的必要前提。审计人员要对与被审计单位处于同一战略集群中的公司发展状况有一个清晰的认识，对被审计单位在该领域的定位有一个正确的判断，并根据对公司的竞争力和劣势的分析，来评估公司所面临的外部风险。与此同时，以企业资金流动情况、筹资投资能力等财务指标为依据，对企业所存在的内部风险进行多维度的综合判断。如果对被审计单位所面对的内外部风险有一个清晰的认识，那么就可以明确其风险的走向，有效地使用审计资源，增强对外部环境变化的敏感性，进而有针对性地展开审计工作。
（二）降低检查风险的措施
1、建立高新技术专项审计人才队伍。首先，会计师事务所要加强法律、法规的学习，要组织全体职员深入学习，并对相关文件内容进行研讨。其次，要树立风险意识，建立业绩考核制度。对于业绩突出者，可给予奖励；对于错误较多者，可给予相应的培训。同时，随着现代信息技术的普及，财务造假也变得越来越容易。信息系统的更新速度非常快，但是因为审计人员对新知识的学习程度较低，而且审计实习生数量较多，如果不对其进行系统的学习，就不能有效地开展审计工作，从而会耗费更长的时间来完成工作。因此，为提高审计效率，可以在实习生来的前几天，将他们集中在一起，进行统一的审计培训，理清他们的审计工作思路。若要审计工作卓有成效，注册会计师必须提高对信息系统审计的认识，增强对信息系统审计的认识，以防止通过信息系统实施不当行为。
在注册会计师看来，高新技术企业的研发仍然处在一个不成熟的阶段。因此，他们很难评估在某些高端产品上的研究费用的资本化程度，以及收益和利润的比率。在此情况下，当会计师事务所内部的审计人员对审计过程中出现的专业性判断存在困难时，可以通过聘请相关专业领域的专家协助项目组进行判断。审计项目组可通过与高新技术企业进行协商聘请第三方机构对企业所提供资料和证据的真实性进行判断。在寻求第三方机构出现困难时，可以通过会计师事务所聘请与事务所存在长期合作关系的专业人士临时加入审计项目组，以此来提高判断的准确性，降低审计风险，提高审计效率。
2、优化审计程序和方法。在高新技术企业审计工作中，由于人力、物力、财力等因素的制约，注册会计师在设计与实施审计程序上存在一定的缺陷。例如，在注册会计师的审计过程中，在进行抽样检验环节时，存在着许多不合理的问题，如抽样检验不及格、存货入库不及时等问题，进而加大审计的风险。因此，加强对高新技术企业的审计程序与制度建设，防范高新技术企业的审计风险就显得尤为重要。注册会计师需要考虑多种因素（如审计成本的高低、审计证据的充分性等）来确定样本的选取标准、扩展审计程序等。当所涉及的经营资金数额较大时，注册会计师应为其分配相应的审计资源。在执行过程中，如果发现审计项目所制定的审计计划有不当之处，应及时作出调整。
综上，本文以委托-代理理论和风险导向审计理论为基础，剖析高新技术企业的审计风险成因，并给出针对性的建议，希望能对高新技术企业审计风险的应对具有一定的指导作用，为报表使用者提供更准确的信息，从而对高新技术企业的发展起到促进作用。
（作者单位：哈尔滨师范大学）
主要参考文献：
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