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| 高校科研项目经费支出会计核算探讨 |
| 第740期 作者：□文/王可玲 时间：2024/11/1 16:08:05 浏览：30次 |
［提要］ 随着科技创新驱动发展战略的深入实施，高校科研项目经费投入持续增大，经费支出也相应增加，科研项目经费会计核算的难度和风险日趋增大。尤其是2019年1月1日施行政府会计制度后，“双基础”核算模式使得高校科研项目经费支出的核算更加复杂。本文针对科研项目经费支出中涉及的项目管理费和劳务费核算存在的问题进行分析探讨，提出切实可行的建议，为进一步规范科研项目经费支出的核算提供参考。
关键词：政府会计制度；高校科研项目；经费支出；会计核算
中图分类号：F23 文献标识码：A
收录日期：2024年5月1日
近几年，随着创新驱动发展战略的深入实施，高校科研项目经费的投入持续增大，经费支出也随之增加，科研项目经费核算的风险亦趋增大。本文针对科研项目经费支出中项目管理费和劳务费核算存在的难点进行分析探讨，为进一步规范准确地核算科研项目经费支出提供参考。
一、文献综述
国内学者对科研项目经费的研究并不少。有的侧重于科研经费管理方面的问题，何彤从科研经费管理中存在的报销难、绩效考评流于形式等问题出发，提出了科研经费管理的建议；闫磊提出从宏观和微观两条主线构建科研经费全过程管理模式；田其从业财融合的视角分析科研经费管理信息化建设中存在的问题，提出优化科研经费信息化建设的对策。有的侧重于科研经费核算方面的问题，白晶结合工作实际，对政府会计制度下科研经费收入支出的核算过程进行分析，并提出相应措施以保障核算的准确性；黄艳针对库存物品的采购和领用、科研项目间接费用和管理费的计提等会计核算方法进行探讨分析，以期形成更加规范科学的账务处理模式；韦爱兰等从项目周期视角分析发现财务会计未完整反映项目资金层面费用支出、项目结题验收及绩效评价数据提供难等问题，提出改进项目周期内经费核算方法。综合上述文献，学者对科研经费管理和核算做了不少的研究工作，取得的研究成果也不少，但对于科研经费支出核算中的难点问题（如科研项目管理费和劳务费）的关注较少，本文结合案例针对这两个问题进行分析探讨，以规范和准确核算科研经费支出，提高科研经费核算质量。
二、科研项目经费支出核算难点
（一）科研项目管理费的核算难点
1、政府会计制度关于科研项目管理费的账务处理规定。科研项目管理费是高校为了弥补项目研究过程中利用学校资源（如房屋、仪器设备等）发生的损耗以及水电气暖的耗费而从科研项目中按照一定比例提取的费用。2019年1月开始实施的《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》及高等学校执行政府会计制度的补充规定中明确了科研项目管理费的账务处理方法：高校按规定从科研项目收入中计提项目间接费用或管理费时，按照计提金额，财务会计下借记“单位管理费用”或“业务活动费用”科目，贷记“预提费用——项目间接费用或管理费”科目；预算会计下借记“非财政拨款结转——项目间接费用或管理费”科目，贷记“非财政拨款结余——项目间接费用或管理费”科目。实际使用时，按实付金额，财务会计下借记“预提费用——项目间接费用或管理费”科目，贷记“银行存款”等科目；预算会计下借记“事业支出”科目，贷记“资金结存”科目。
上述预算会计的账务处理方法，对于非财政资金项目而言无可厚非，对于财政资金项目的处理存在争议，其结果是资金性质发生了改变。为弥补这样处理的不足，财政部于2019年12月印发《政府会计准则制度解释第2号》（以下简称“制度解释2号”），对从财政科研项目中计提项目间接费用或管理费重新作出规范：“从财政科研项目中计提项目间接费用或管理费时，按照计提的金额，借记‘业务活动费用’‘单位管理费用’等科目，贷记‘预提费用——项目间接费用或管理费‘科目；预算会计不做处理。” “使用计提的项目间接费用或管理费时，在财务会计下，按照实际支付的金额，借记‘预提费用——项目间接费用或管理费’科目，贷记‘银行存款’‘零余额用款额度’‘财政拨款收入’等科目。同时，在预算会计下，按照实际支付的金额，借记‘事业支出’等支出科目下的‘财政拨款支出’明细科目，贷记‘资金结存’‘财政拨款预算收入’科目。”
2、结合案例分析G高校科研管理费核算现状及存在的问题
例1：2022年6月，G高校收到省财政厅拨付的A项目纵向科研经费8万元，7月收到一企业转入的B项目横向科研经费16万元，G高校按5%的比例计提项目管理费，从A、B项目中计提的管理费分别为4，000元和8，000元。8月，G高校从管理费中购入一台不需安装的办公设备价值7，000元，已通过银行转账支付。
2022年6月，计提项目管理费时，预算会计不做处理，财务会计账务处理：
借：业务活动费用 4000
贷：预提费用——项目管理费 4000
2022年7月，计提项目管理费时，预算会计账务处理：
借：非财政拨款结转 8000
贷：非财政拨款结余 8000
财务会计账务处理：
借：业务活动费用 8000
贷：预提费用——项目管理费 8000
2022年8月，预算会计账务处理：
借：事业支出——科研支出 7000
贷：资金结存 7000
财务会计账务处理：
借：固定资产 7000
贷：银行存款 7000
同时，借：预提费用——项目管理费 7000
贷：累计盈余 7000
从上例可以看出，G高校遵循高等学校执行政府会计制度的补充规定和“制度解释2号”进行账务处理，但从权责发生制和收付实现制并行的核算模式以及预算资金管理角度看存在一些值得探讨的问题。
（1）财政科研项目存在余额超支的风险。“制度解释2号”规定从财政科研项目提取管理费时，预算会计不做处理。科研项目的预算额度管控通过预算会计来完成，项目收入增加时，预算资金指标增加，项目发生支出时，此项目的预算资金指标减少。由于不做处理，A项目的预算指标里就不会扣减项目管理费，预算管理一体化系统中也无法实现自动预留，实际报销时，容易发生科研项目预算超支的风险，超支余额为A项目管理费4，000元。
（2）存在虚增费用和负债的风险。计提管理费的业务从财务会计视角看，就是预先从科研项目里划转一定比例的资金来弥补项目研究过程中所产生的房屋、仪器的损耗以及水电暖气等费用。从该项业务的实质看，计提项目管理费时，项目应承担的水电暖气等费用并未发生，也没有付款义务，因此不应增加费用和负债。上例1的业务处理方式存在同时虚增费用和负债的风险。
（3）财务会计下会计科目核算范围的界定不清晰。“制度解释2号”规定计提科研项目管理费时，财务会计借记“单位管理费用” “业务活动费用”科目，贷记“预提费用——项目间接费用或管理费”。相关制度和解释对借方两个费用科目的适用情形没有明确规定，实务中由于会计人员的理解不同存在一定的分歧。主张记入“单位管理费用”科目，理由是提取的管理费由高校这一会计主体统筹管理使用，记入“单位管理费用”比较适合；主张记入“业务活动费用”科目，其理由是科研活动是高校的主要业务活动，从科研项目中提取管理费，从项目主体角度实际就是一项项目支出，通过“业务活动费用”核算更符合其业务内容。“预提费用”科目核算高校已经发生尚未支付的费用，计提项目管理费时，科研项目应分摊的费用尚未发生，以后是否支付也不确定，因此贷记“预提费用”科目不符合其核算内容。
（4）增加资金预算管理和核算的难度。例1中，G高校对科研项目管理费没有根据资金性质不同进行明细核算，计提的管理费当年未用完形成结余。当高校科研项目较多，项目预算资金充裕的情况下，留存在”预提费用“科目中项目管理费的余额会越积越多，增加了资金管理和核算的难度。
（二）劳务费的核算难点。劳务费是科研项目经费中经常发生的项目支出。当劳务费支出金额超出个税起征点时，高校作为扣缴义务人需要代扣代缴个人所得税。由于高校的科研项目实行项目核算，代扣的个人所得税需要按照不同的项目分别核算，而高校作为一个纳税主体，需要按月合并汇总次月缴纳。当高校的科研项目较多，劳务费支出频次较高，或者相同的人员同时受聘于不同的项目组时，如何理清税款所属的具体项目、具体金额和资金性质成为劳务费核算中的难点。
例2：2022年9月，G高校A项目（财政科研项目）发放临时聘用人员甲劳务费3，000元，乙劳务费3，500元，财务部门按规定扣除个人所得税后，款项通过预算管理一体化系统支付。同年10月，B项目（横向科研项目）发放乙劳务费1，200元，丙劳务费1，500元，扣除个人所得税后，款项通过网银转账支付。
2022年9月，财务会计账务处理：
借：业务活动费用——科研费用——A项目 6500
贷：其他应交税费——应交个人所得税 980
财政拨款收入——A项目 2560
财政拨款收入——A项目 2960
预算会计账务处理：
借：事业支出——科研支出——A项目 5520
贷：财政拨款预算收入——A项目 2560
财政拨款预算收入——A项目 2960
2022年10月，缴纳代扣个人所得税时：
由于A项目是财政资金项目，G高校缴纳个人所得税是由银行通过自有资金账户扣缴，所以需要将代缴的这部分税款转入自有资金账户。
财务会计账务处理：
借：其他应交税费——应交个人所得税 980
贷：银行存款 980
同时，借：银行存款 980
贷：财政拨款收入——A项目 980
预算会计账务处理：
借：事业支出——科研支出——A项目 980
贷：财政拨款预算收入——A项目 980
2022年10月，发放劳务费时，财务会计下账务处理：
借：业务活动费用——科研费用——B项目 2700
贷：其他应交税费——应交个人所得税 220
银行存款 1120
银行存款 1360
预算会计账务处理：
借：事业支出——科研支出——B项目 2480
贷：银行存款 1120
银行存款 1360
2022年11月，缴纳代扣个人所得税时，财务会计账务处理：
借：其他应交税费——应交个人所得税 220
贷：银行存款 220
预算会计账务处理：
借：事业支出——科研支出——B项目 220
贷：银行存款 220
从上例可以看出，由于预算会计的核算基础采用的是收付实现制，当发生含税劳务费时，个人所得税的代扣部分预算会计并未处理，次月实际缴纳税款时预算会计才做处理。这样面临一个问题就是会计人员需要逐笔查阅上期发生该项业务的凭证，确定该项税款所属的项目类型、预算指标及资金性质，会计人员工作量增大的同时，发生会计差错的风险也增大。
三、优化科研项目支出核算的建议
（一）优化科研项目管理费核算的建议
1、为避免财政科研项目余额超支的风险，计提项目管理费时，预算会计与财务会计同步处理，通过设置 “事业支出——科研支出——某项目”和“事业支出——项目管理费——财政拨款支出”两个支出类科目和不同的明细科目来核算，既实现项目管理费从科研项目预算指标里扣减，保证科研项目支出数据的完整，又没有虚增高校支出。
2、为避免虚增费用和负债的风险，便于项目资金管理和简化核算程序，计提科研项目管理费时，财务会计下不通过“预提费用”科目核算，通过设置“业务活动费用——科研费用——某项目”和“业务活动费用——项目管理费”一借一贷两个费用科目不同的明细科目核算，既保证了“预提费用”科目核算范围的规范性，又没有虚增单位的费用和负债。仍以例1为例：
2022年6月，财务会计账务处理：
借：业务活动费用——科研费用——A项目 4000
贷：业务活动费用——项目管理费 4000
预算会计账务处理：
借：事业支出——科研支出——A项目 4000
贷：事业支出——项目管理费 4000
2022年7月，财务会计账务处理：
借：业务活动费用——科研费用——B项目 8000
贷：业务活动费用——项目管理费 8000
预算会计账务处理：
借：事业支出——科研支出——B项目 8000
贷：事业支出——项目管理费 8000
2022年8月，预算会计账务处理：
借：事业支出——科研支出 7000
贷：资金结存 7000
财务会计账务处理：
借：固定资产 7000
贷：银行存款 7000
（二）优化劳务费核算的建议。针对劳务费核算的难点，为减轻会计人员的核算工作量和降低发生差错的风险，在劳务费代扣个税环节，预算会计下通过增设“待处理——代扣代缴个人所得税”科目归集个税因核算基础不同产生的差异，待次月缴纳税款时再冲销此科目。避免了重复查阅上期凭证的难题，提高核算效率。以例2为例：因财务会计没有变化，在此不再赘述。
2022年9月，预算会计账务处理：
借：事业支出——科研支出——A项目 6500
贷：事业支出——待处理——代扣代缴个人所得税 980
财政拨款预算收入——A项目 2560
财政拨款预算收入——A项目 2960
2022年10月，发放劳务费时，预算会计账务处理：
借：事业支出——科研支出——B项目 2700
贷：事业支出——待处理——代扣代缴个人所得税 220
贷：银行存款 1120
银行存款 1360
2022年10月，缴纳个人所得税时，预算会计账务处理：
借：事业支出——待处理——代扣代缴个人所得税 980
贷：财政拨款预算收入——A项目 980
2022年11月，缴纳个人所得税时，预算会计账务处理：
借：事业支出——待处理——代扣代缴个人所得税 220
贷：银行存款 220
（作者单位：山东经贸职业学院）
主要参考文献：
［1］何彤.“放管服”背景下高校科研经费管理探讨［J］.商业会计，2023（07）.
［2］闫磊.科研经费全过程管理模式构建［J］.财务与会计，2023（05）.
［3］田其.科研事业单位经营管理的信息化建设问题研究：基于“业财融合”视角［J］.商业会计，2022（10）.
［4］白晶.政府会计制度下高校科研经费核算全生命流程分析［J］.纳税，2021（32）.
［5］黄艳.政府会计视角下高校科研经费会计核算探究［J］.财务与金融，2021（04）.
［6］韦爱兰，侯海洋，陶伟，廖振平，覃藜.项目周期视角下科学事业单位科研经费核算探讨［J］.财务与会计，2022（07）.
［7］财政部.关于印发《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》的通知［S］.财会［2017］25号，2017.
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