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| 土投公司企业所得税纳税筹划研究 |
| 第754期 作者：□文/孙安龙 时间：2025/6/1 14:20:59 浏览：41次 |
［提要］ 税收负担是任何企业都必须承担的经营成本，做好税收成本控制能帮助企业节约开支、提升效益。本文选取主要从事土地整治项目的土投公司为例，开展企业所得税纳税筹划研究，运用企业所得税相关税收制度、纳税筹划基础理论，指出土投公司企业所得税纳税筹划存在的问题，系统性地提出纳税筹划方案，分析可能出现的风险及其保障措施，最后提出相应的纳税筹划建议，以供土地整治类项目公司借鉴参考。
关键词：企业所得税；纳税筹划；税负；土地整治
中图分类号：F23 文献标识码：A
收录日期：2024年11月20日
一、研究意义
本文以土投公司作为研究对象，通过对其企业所得税纳税筹划的研究，一定程度上能验证相关税收法律法规制定的合理性，帮助立法机关更加精准地制定相关税收政策法规，建立税收征缴管理体系，企业人员也熟悉国家相关政策体制，按时缴纳税收。一方面，对土投公司进行企业所得税纳税筹划研究，可以帮助其更系统地了解纳税筹划的内涵和核心要义，更深更透地学习税收政策，掌握生产运营各个环节的运行逻辑，加强纳税筹划意识，促使公司找到纳税筹划存在的问题，以问题为基础，科学系统地制订企业所得税纳税筹划方案，实现税负结构优化，增强企业财务管理能力和经营管理水平；另一方面，土投公司主营业务是土地整治，该类业务纳税筹划研究文献很少，通过本文的研究，为土地整治类项目公司企业所得税纳税筹划提供一些参考。
二、纳税筹划及其相关概念
（一）纳税筹划。纳税筹划是指纳税人对企业的涉税业务通过运用财务、税务等方面的理论支持，制订一套合法合理的纳税筹划方案，而且在企业内部有效地实施，降低企业税负，增加企业利润。在开展纳税筹划时，还需考虑经济、法律和社会文化等相关因素，对公司发展的经济环境和最新税收法规详细了解。纳税筹划在应用上主要是随着企业的经营发展，根据其项目的具体进展程度和利润收益进行税收缴纳支出计划，采取一定科学有效手段来尽量少交或不交税款。
（二）企业所得税纳税筹划。企业所得税纳税筹划主要是根据企业所得税的计算方式、税收特定属性和税务机关的征收方式，利用企业所得税的各个征缴环节进行有计划的规划，在合法合规的前提下节约税收，应该和偷税漏税相区分，虽然三者都可以为公司降低税收，但税务机关鼓励公司根据税法规定有计划地开展纳税筹划，降低税负并提升公司经营能力。
（三）相关概念
1、土地整治和占补平衡。土地整治主要是国家对利用效率不高、利用不合理和未利用或很少利用的低效闲置土地开展整治，对人为生产活动毁坏和自然灾害毁损的土地进行恢复，提高耕地面积和耕地质量。根据整治的对象，土地整治主要分为土地整理、土地复垦、土地开发三种方式。占补平衡是根据国家《土地管理法》，规定所有单位和个人都实行耕地占用需要补偿的制度安排，工业等建设占用耕地应按照“占用多少就补充多少”的规定，对占用的耕地进行补偿，其中在数量和质量上都需要同等匹配。这项制度是国家对18亿亩耕地红线政策的重要保护举措。
2、二者的关系。土地整治项目的产品是土地指标。土地指标有补充耕地指标、粮食产能指标、提质改造水田指标。占补平衡制度的落实需要土地整治项目为基础，土地整治是占补平衡需要的土地指标最核心的来源，占用耕地就用补充耕地指标弥补、占用水田就用提质改造水田指标弥补。
三、研究思路及方法
（一）研究思路。本文以土地整治行业土投公司为研究对象，从融资阶段、投资阶段、生产经营阶段、税收优惠政策利用等方面深入分析土投公司企业所得税纳税筹划中存在的问题，然后针对这些问题提出纳税筹划的优化思路和改进方案，并根据对土投公司的案例研究得出相应的结论与建议，为土地整治类项目公司企业所得税纳税筹划提供借鉴参考。
（二）研究方法。本文根据企业所得税纳税筹划的税收政策优惠法、税负递延缴纳法、费用扣除标准税前扣除法、收入确认时间筹划法、企业融资决策法等基本方法，再结合契约理论、博弈理论、权衡理论、节税理论、成本效益理论等理论基础，运用文献研究法、案例分析法、实地调查法、定量分析法等方法展开研究。
四、土投公司纳税筹划现状及存在的问题
（一）土投公司简介。土投公司于2018年成立，注册资本10亿元，现有员工368人，主要从事土地整治项目（包括耕地开垦、提质改造和城乡建设用地增减挂钩项目），此外还兼营全州砂石料等矿产资源勘察开采加工业务。截至2023年12月31日，土投公司资产总额36.32亿元，负债总额20.21亿元，总营业收入4.44亿元，净利润8，249.01万元，其盈利情况如表1所示。（表1）
由表1数据可以看出，土投公司利润率逐年下滑，从最高的59.2%下降到18.57%，但土投公司由于纳税筹划不当，近三年都要上交约2，600万元以上的企业所得税。
（二）土投公司纳税筹划现状。2019～2023年土投公司企业所得税缴纳情况如表2所示。（表2）
土投公司企业所得税占据其税收成本的绝大部分，及时开展企业所得税纳税筹划活动，减小企业所得税税负就很有必要。但土投公司税收筹划意识薄弱，公司未形成纳税筹划节约成本的涉税理念，公司财税人员没有深入分析土地整治项目所具有的行业特征、未结合土投公司的结构特点进行企业所得税的纳税筹划、未利用土投公司的财务特殊性进行纳税筹划；财务人员没有形成良好系统的筹划思维，缺乏相应的财务和税务专业人员，更不能根据不同年份的生产经营情况及时制定纳税筹划方案。
（三）土投公司纳税筹划存在的问题
1、融资阶段企业所得税纳税筹划存在的问题。土投公司土地整治业务需要大量资金，不同的资金渠道税负成本不同。土投公司下属子公司主要是依靠股东注资，2023年实业公司的权益筹资比例为51.26%；工程公司的股权筹资比例为58.91%；环保公司的权益筹资比例为100%，具体如表3所示。（表3）
首先，土投公司下属二级子公司更多倾向于权益融资，但这种结构不利于公司整体发挥债务筹资的抵税作用，因此子公司的资本结构待调整。其次，土投公司内部关联借款规定半年内不收利息，半年以上按年化4%收取利息；若关联往来按照使用天数计算利息，又在不超过债资比的情况下将利率加大到银行同期贷款平均利率6%，将大大增加公司可抵扣的税前利息费用，降低税负。最后，土投公司向工程方借款利率为9%，但在企业所得税汇算清缴时税务局只认可6%的借款利率，剩余3%的借款利率进行了纳税调增，纳税调增的这部分利息费用就不能在税前抵扣。
2、投资阶段企业所得税纳税筹划存在的问题。土投公司的指标收入通常是年中进行集中拨付，但工程款却需要年末工程结算后才大量支付，但未充分利用集中拨付的大额收入和工程款年末支付的时间错配。土投公司土地整治项目的投资为田间道路、灌溉沟渠、管道管网、蓄水池等土建工程，这部分总投资为18.09亿元，都被土投公司计入了土地指标开发成本，但土投公司可以充分利用项目合作甲方是政府和土地指标交易的特殊性，将这些投资先计入土地指标交易的成本，然后再在资产评估后通过划拨方式注入到土投公司。此外，土地整治项目需要对开发平整的土地进行管护，政府规定管护投资每亩不能超过800元，但土投公司和子公司可自行调节内部结算土地管护的投资成本；2023年其下属子公司农业公司全年亏损503.23万元，但亏损却由于土投公司没有内部调节管护费投资成本，并未让整个集团减少纳税。
3、收入和成本费用企业所得税纳税筹划存在的问题。土投公司约30%左右的砂石料销售发货后未能在约定的时间内收到货款，但依然要按照合同确认收入，产生纳税义务。在土地整治项目中，土投公司和政府签订协议约定扣除所有投入成本后，土地指标交易的利润中，土投公司占30%，若土投公司和政府签订补充协议，约定土投公司减少部分土地指标交易利润分成，将每年需要在税后净利润部分上交政府的国有资本收益金用土地指标交易收益的税前利润分成抵扣，这样土投公司就能少确认1，200万元的收入，减少缴纳企业所得税。土投公司在某些时候可以和政府协商推迟纳税时间，但其也未和政府部门协商延迟纳税等，未能充分利用资金时间价值。
土投公司在土地整治项目投入的固定资产在资产评估时，可以将相应建设期间的费用进行资本化，增加资产入账价值的同时，可以多计提折旧在税前抵扣，但土投公司并未计算资金占用费。部分子公司为土地整治项目提供服务后也未结算合理利润，但可以根据各子公司实际投入成本加上合理利润计算，这样土投公司就可以计入更多的成本，减少税收缴纳。
4、税收优惠政策利用企业所得税纳税筹划上存在的问题。土投公司在税收优惠政策利用上存在在建工程迟迟不转固、部分砂石料厂等符合加速折旧政策的资产未采用加速折旧政策、土地整治项目的外业核查等部分简单工作岗位未安排残疾人就业、公益性捐赠未通过指定机构等诸多问题，导致很多费用不能加计扣除或不能税前正常扣除。
五、土投公司纳税筹划方案设计及实施效果分析
（一）融资阶段纳税筹划方案。土投公司优化子公司资本结构以增加利息的抵税效应，旗下实业公司和工程公司可以考虑增加5，260.5万元的债务融资，每年的利息费用为315.63万元，可节约企业所得税78.9万元；若土投公司将向关联方的借款按照每天年化6%的利息计算费用，则2023年可多计提327.73万元的利息，节约企业所得税93.18万元；土投公司可以和施工方协商将借款利率变更为6%，超过的3%部分转换为施工方的工程施工成本，计入成本费用进行税前扣除，2021～2023年总计能计入735.92万元的成本，减少企业所得税费用为184.01万元。
（二）投资阶段纳税筹划方案。土投公司可以充分利用集中拨付的大额收入和年末支出的时间错配，开展一些短期的理财和贸易投资，既能保证土投公司资金支用的灵活性和安全性，又能实现额外533.61万元的收益。另外，还可以将土地整治项目的固定资产投资先全部计入土地指标交易的投资成本中，在计算企业所得税时一次性抵扣，再通过政府以股东资产注资的方式，将已经费用化的那部分固定资产通过资产评估后注入土地整治项目公司，资产增加的同时，还能计提折旧在税前抵扣；资产于2023年9月划入，总金额83，837.76万元，使用年限25年，2023年可以计提折旧费用838.37万元，节约企业所得税209.59万元。最后利用土地管护费结算的可调节性将子公司扭亏为盈，将下属农业公司仍然在管护期内5.15万亩的土地管护费从800元/亩调增为920元/亩，则土投公司可以增加成本618万元，节约所得税154.5万元。
（三）收入和成本费用纳税筹划方案。土投公司可以推迟政府匹配的砂石料销售收入的确认时间，将30%的货款推迟到第二年确认，2023年就可以节约117.3万元的企业所得税。将税前政府需划入的土地指标收入和税后要上缴政府的国资收益对抵，土投公司将减少确认约1，200万元的收入，减少缴纳企业所得税300万元。土投公司可以和政府协商推迟纳税以利用资金时间价值，投资短期理财或贸易，在不违反税收法律和影响公司纳税信用评级的前提下，推迟纳税可增加净收益32.30万元，还能为土投公司增加约3，000万元的贸易流水收入。政府将土地整治项目投资形成的固定资产以注册资本形式注入到土投公司时，可以将所有项目投资正常的资金占用费计入，2023年9月注入土投公司，可以增加2，514.05万元的固定资产，2023年可以减少缴纳6.28万元的企业所得税。
（四）税收优惠政策纳税筹划方案。土投公司需要充分利用好国家制定的各项税收优惠政策，加快推进在建工程转固定资产，符合加速折旧政策的砂石料厂固定资产采用加速折旧政策。土投公司三个砂石料厂的机械设备和运输设备总价值为2，054.04万元，净残值率为10%，使用年限为10年，年数总和法下第一年折旧节税84.03万元，双倍余额递减法第一年折旧节税102.71万元，比年限平均法的折旧节税多56.49万元。部分外业核查岗位安置残疾员工就业，则土投公司支付给残疾职工的工资可加计100%扣除，2023年招聘了10个残疾员工，平均月工资4，305.8元，能加计扣除工资费用51.67万元，节约所得税12.92万元；最后公益性捐赠通过政府或指定机构，土投公司可以再多节约75万元的企业所得税。
（五）土投公司纳税筹划方案实施效果。前文从融资阶段、投资阶段、收入和成本费用、税收优惠政策利用等方面出发，为土投公司设计了企业所得税纳税筹划方案，其预期效果如表4所示。（表4）
土投公司通过纳税筹划方案，子公司共节税78.9万元，土投公司共节税1，335.06万元，全集团总计节约企业所得税1，413.96万元，实现递延纳税117.3万元，充分利用货币资金时间价值获得现金净收入565.91万元。此外，土投公司在企业所得税纳税筹划过程中，财务部门要主动对最新税收政策进行了解，加强纳税统筹管理，间接地推动公司利益最大化。
六、土投公司企业所得税纳税筹划存在的风险及应对措施
（一）存在的风险。当前我国的税法还不完善，若企业所得税政策变动后，土投公司原有的某些纳税筹划方案可能不再适用甚至违反相关规定；土投公司还存在和税务执法机关在纳税筹划方案认定不一致的风险，不同税务机关工作人员对税收政策的解读都不一样，会造成政策应用的偏差，产生一些税务风险。
（二）应对措施。土投公司企业所得税纳税筹划方案制订过程中，需要不断学习最新的税收法规知识，不断调整和改进纳税筹划方案，全方位考虑各种未来不确定因素对方案的影响，提高纳税筹划的可操作性；保障纳税筹划方案的灵活性并加强与税务机关的沟通，在事无巨细的纳税筹划工作中得到税务主管部门的支持，将税收法规的理解运用和税务主管部门达成一致，特别是不要出现为了利用短暂的资金时间价值，发生拖延缴纳税款或无故不缴纳税款等情况。公司还应该制定有效的管控制度，建立完善公司内部针对纳税筹划经营风险的一系列内部控制体系，发挥内部控制体系的监督管理作用，加强对公司纳税筹划方案的制订和实施。
七、结论及建议
（一）结论。纳税筹划是指公司在税收法规允许的前提下，为减轻公司税负、降低涉税风险，预先安排公司的运营、投资、组织和交易活动的过程，其贯穿于现代企业财务管理的各个环节，与公司的经营管理息息相关，能有效帮助公司降低税务成本，一定程度上改善公司的现金流，提高公司竞争力。
纳税筹划需要事前科学合理选择，事中不断根据实际情况优化管理，事后进行复盘总结，实现税收利益最大化。土投公司在纳税筹划过程中，应该提升企业财税人员的专业能力、制定纳税筹划目标并科学进行纳税、保持纳税筹划方案的灵活性、建立内控体系并定期开展风险预警和纳税效果评价、加强与外部监管机关的沟通协调，同时及时追踪最新的税收政策和改革方向，妥善保管有关证明材料，保证最大限度地享受税收优惠政策，实现企业价值最大化。
（二）建议。其他土地整治类项目公司在实施企业所得税纳税筹划方案时，可以从以下几个方面进行借鉴参考：认真梳理土地整治项目的业务流程并将其融入到纳税筹划中、结合土地整治项目的行业特征和结构特点进行纳税筹划、利用土地整治项目的财务特殊性进行纳税筹划、社会融资的利息尽可能计入土地整治项目成本全额税前扣除、充分利用集中拨付的大额收入和年末才支付工程款的时间错配、利用项目甲方是政府和土地指标交易的特殊性将费用资本化、子公司为土地整治项目提供服务后加计合理利润、将税前政府拨付给企业的指标款和企业上交的国有资本收益金对抵、充分解决好生产经营阶段的各种纳税问题和思路方案、充分利用好企业所得税税收优惠政策、提升财税人员专业能力并制定纳税筹划目标科学纳税、提高纳税筹划意识并加强与外部监管机关的沟通协调。
（作者单位：文山州产业投资集团有限公司）
主要参考文献：
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