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| 动态博弈下审计收费与审计质量协同优化研究 |
| 第760期 作者：□文/姚卓琛 时间：2025/9/1 15:44:14 浏览：18次 |
［提要］ 审计收费与审计质量平衡关系是审计服务中的核心问题，直接影响审计效果与市场效率。以审计收费与质量协同优化为研究对象，运用动态博弈理论方法，从审计收费与质量协同视角构建企业管理层与审计机构两个主体之间的博弈模型。研究表明：审计收费动态调整机制能够在一定程度上提高审计质量；激励措施对审计机构规范行为具有积极导向作用；合理优化收费水平与质量目标权衡策略，有助于实现收费与质量协同优化。
关键词：审计收费；审计质量；动态博弈；协同优化；激励机制
中图分类号：F239 文献标识码：A
收录日期：2025年3月17日
习近平总书记在二十届中央审计委员会第一次会议上提出，审计监督要全面覆盖，就是消除监督盲区和死角，做到应审尽审、凡审必严、严肃问责，让审计对象感到审计像影子一样时时在身边。审计机构在服务定价中既要满足市场竞争需求又需保证审计质量。然而，现行审计收费机制尚未形成有效的动态调整模式，审计质量控制缺乏科学的优化路径，使得审计收费和审计质量协同问题愈发紧迫，研究科学的博弈分析方法，优化审计收费与质量之间的关系，成为实现审计服务高效化与规范化的重要课题。
一、问题的提出
动态博弈是博弈论的一种形式，主要研究多个决策主体在时间维度上策略选择的相互影响及其演化过程。不同于静态博弈，动态博弈强调策略选择的连续性和阶段性，参与者的决策过程按照时间顺序展开，每个阶段的策略选择不仅影响当前的收益，还会通过反馈机制对未来的博弈过程产生深远影响。在动态博弈中，信息可以逐步被参与者获取和更新，参与者能够基于历史信息调整自身策略，从而优化决策。
委托方（企业管理层）期望以合理的成本获取高质量的审计服务，而审计机构在追求收益最大化的同时，需在服务质量和资源投入之间进行权衡。然而，由于信息不对称和利益冲突，双方可能因激励机制不完善而出现“低价竞标”或“低质服务”等现象，导致审计质量风险上升。本文探讨在动态博弈框架下如何通过科学的激励和约束机制使审计收费与质量协同优化，以推动审计服务的高效发展。
二、模型假设与构建
（一）模型假设。本文的博弈模型包括两个主要参与主体：委托方（企业管理层）和审计机构（会计师事务所）。企业管理层作为需求方，关注成本控制和审计质量目标；审计机构作为服务方，以收益最大化为目标，同时需平衡资源投入与服务质量。双方为有限理性经济主体，在不完全信息条件下进行博弈：审计机构对企业需求认知存在偏差，企业管理层对审计机构的质量投入和收费合理性也缺乏全面了解。
企业管理层的策略包括低收费预期和高收费预期，低收费通常伴随较低的质量要求，而高收费则支持更严格的监督和高质量保障。审计机构的策略包括高质量服务和低质量服务，高质量需投入更多资源，而低质量服务可能因降低成本存在不规范行为。博弈环境中，收费水平直接影响监督力度和服务质量：高收费支持高质量服务资源投入，而低收费可能导致审计机构选择低质量服务。支付矩阵基于收费与质量的匹配情况构建，企业收益取决于成本与审计结果的可靠性，而审计机构收益则来源于收费与成本差额，并受监督强度的约束。
（二）参数设定。假设审计机构因提供审计服务而获得的基本合同收益为R，提供高质量审计服务的成本为C1，而提供低质量审计服务的成本为C2，其中C1＞C2。选择低质量服务的审计机构可能减少资源投入、降低工作严谨性，或与被审单位建立利益输送关系获取额外隐性收益E。对于委托方而言，若选择严格监督，则需支付监督成本M，此成本涵盖对审计过程的监控、报告复核以及其他必要的质量管理措施。如果审计机构选择低质量服务，委托方通过监督有一定概率p检测到其违规行为，为简化计算，本文假设p=1，即严格监督必然能够发现低质量行为。一旦违规行为被发现，审计机构不仅会失去隐性收益E，还需支付罚金F，罚金直接归委托方所有。
另外，如果审计机构提供高质量服务，将获得声誉上的提升及可能的额外奖励G，这包括未来合作机会的增加或适当的服务费用上调。对于委托方而言，高质量的审计服务带来的综合效用设为S，此效用包含了审计报告对决策质量提升的间接收益以及外部影响的正面反馈。然而，严格监督的成本M必须小于监督行为所带来的综合收益S，否则委托方将缺乏实施严格监督的动力。对审计机构的惩罚F和隐性收益损失E必须显著高于低质量服务的成本差额C2-C1，以避免审计机构倾向选择低质量策略。审计机构选择低质量服务的概率设定为y，高质量服务的概率为1-y。委托方选择严格监督并支付高收费的概率为x，选择低收费的概率为1-x。
（三）博弈模型构建
1、单方决策情况下的动态博弈模型。在单方决策情境中，假设委托方和审计机构独立选择策略，双方分别追求自身利益最大化。委托方的策略包括“严格监督”和“宽松监督”，审计机构的策略包括“高质量服务”和“低质量服务”。委托方选择严格监督的概率为x，宽松监督的概率为1-x；审计机构选择低质量服务的概率为y，高质量服务的概率为1-y。在此基础上构建双方支付矩阵，如表1所示。（表1）
表1中，R表示审计机构获得的合同收益；C1、C2分别为高质量和低质量服务的成本，且C1＞C2；G为高质量服务获得的额外奖励；E为低质量服务带来的隐性收益；F为低质量行为被发现后的惩罚；M为委托方严格监督的成本；S为严格监督发现低质量服务后的综合收益。根据支付矩阵，委托方和审计机构的期望收益分别为：
U（M）=y×（R-C2+E-F）+（1-y）×（R－C1+G）-x×M
U（W）=x×（R-C2+E-F）+（1-x）×（R-C2+E）
利用动态演化博弈模型，分别对均衡点的稳定性进行分析。结果表明：审计机构倾向选择高质量服务，而委托方在激励不足情况下可能选择宽松监督，导致不稳定的博弈均衡。（表2）
2、双方协同决策的动态博弈模型。在协同决策情境下，委托方通过激励措施与监督机制共同作用于审计机构，促使其提高服务质量。新增协同参数L表示委托方激励措施的效益，K表示宽松监督下的潜在收益。支付矩阵如表3所示。（表3）
协同决策情境下，委托方的期望收益更新为：
U（M）=y×（R－C2+E－F）+（1-y）×（R-C1+G）-x×（M-L）
审计机构的期望收益更新为：
U（W）=x×（R－C2+E－F）+（1-x）×（R－C2+E+K）
通过动态演化分析，计算双方策略组合的均衡条件，并对其稳定性进行评估。结果表明，在激励措施充分、监督机制有效的条件下，协同决策能够促进高质量服务和严格监督的稳定均衡，有助于实现审计收费与质量的协同优化。（表4）
三、博弈均衡分析
（一）单方决策的动态博弈均衡。在单方决策情境下，审计机构和委托方均以自身收益最大化为目标，独立选择策略。在此情况下，审计机构可能因低成本和高隐性收益选择“低质量服务”，而委托方由于高监督成本可能倾向于选择“宽松监督”。
结论1：不完善激励机制下的无序均衡。由于监督成本的制约，委托方在博弈过程中缺乏严格监督的动力，选择宽松监督的可能性较高。审计机构察觉委托方的宽松策略后，为获取更高收益，选择低质量服务的概率显著增加。在此情境下，系统博弈的均衡点为（0，1）（0，1），即委托方选择宽松监督，审计机构选择低质量服务，这一结果对审计质量不利。
结论2：激励与惩罚不对等导致策略失衡。由于委托方未能提供足够的激励，审计机构的高质量服务无法得到有效回报，同时对低质量服务的惩罚力度较弱，使审计机构更倾向选择收益更高的低质量服务。这种不对等激励与惩罚机制进一步加剧了策略失衡，难以实现审计收费与质量的协同优化。
（二）协同决策的动态博弈均衡。在协同决策情境下，委托方通过激励和惩罚机制对审计机构施加影响，使双方策略逐步趋于均衡。以下为不同情形下的博弈结果：
情形a：激励与惩罚有效，系统趋于稳定均衡。当激励能够显著提升审计机构的收益，同时惩罚足够严厉时，审计机构选择“高质量服务”，委托方选择“严格监督”。此时，系统均衡点为（1，0）（1，0），实现审计收费与质量的协同优化。
情形b：激励不足，惩罚力度较弱，系统陷入非理想均衡。若激励不足以覆盖审计机构的高成本，且惩罚力度不够时，审计机构选择“低质量服务”，委托方选择“宽松监督”，系统陷入最不理想的状态，均衡点为（0，1）（0，1）。
情形c：外部压力显著但内部激励不足，系统达到次优均衡。当外部压力作用明显但内部激励不足时，审计机构提供“高质量服务”，委托方选择“严格监督”。均衡点为（1，1）（1，1），但此均衡易受外部条件变化影响。
情形d：激励与惩罚均衡，系统进入混合策略状态。激励与惩罚处于适中水平时，双方的策略概率随对方行为调整，系统进入混合策略博弈状态，短期内实现优化，但长期稳定性较差。
根据以上情形得出以下结论：有效激励和强惩罚有助于实现审计博弈的稳定均衡；激励不足或外部压力过小易导致系统失衡。协同优化需结合内部激励与外部约束，确保系统长期稳定发展。
四、审计收费与审计质量优化建议
（一）建立审计收费动态调整机制。审计收费的动态调整是实现审计质量优化的基础保障。当前，审计服务定价模式较为单一，难以全面反映审计机构的资源投入与服务质量之间的匹配程度。为此，应建立基于审计项目复杂性、风险水平和服务质量的收费动态调整机制。根据企业规模、业务复杂程度和行业特性设定基本收费标准，同时对高风险、高要求的审计项目引入风险溢价因子，以反映审计机构在资源投入、技术复杂度和风险承担上的差异。收费透明化和标准化管理，减少委托方和审计机构之间的定价信息不对称问题，进一步促进市场公平竞争，提升审计服务整体质量。
（二）完善审计质量评估与激励机制。审计质量评估与激励机制是促进审计机构持续提高服务质量的重要抓手。构建科学的审计质量评估体系，以客观性和可操作性为原则，综合考虑审计过程的合规性、审计结果的准确性和企业的满意度等因素。质量评估应注重引入第三方独立机构参与，确保评估结果的公正性与可信度。构建“评估-反馈-激励”闭环体系，不断推动审计机构在资源投入、团队能力和工作流程上的持续优化。
（三）推动审计收费与质量协同发展。实现审计收费与质量的协同发展，需构建收费与质量联动机制，确保高收费对应高质量服务，同时低收费服务也能够满足基本审计标准。审计机构利用合理的资源配置优化服务流程，并借助技术创新提升服务效率，从而在不同收费水平下均能实现质量保障。加强政府和行业协会的监管作用，制定行业服务质量基准和收费参考标准。鼓励审计机构与委托方开展长期战略合作，在收费结构和质量目标上达成一致，共同探索更高效、更具可持续性的审计服务模式，从而实现收费与质量的双赢格局。
（作者单位：内蒙古鸿德文理学院）
主要参考文献：
［1］齐飞，张晓梅，邱双，等.国有企业数字化转型、会计信息质量与审计收费［J］.财会月刊，2024.45（05）.
［2］严建文，刘晓帆.异常审计收费对审计质量的影响分析［J］.中国乡镇企业会计，2024（09）.
［3］韩庭硕，李卓璟，韩博烨.异常审计收费、法治环境水平与审计质量［J］.时代金融，2023（10）.
［4］胡萧婷.内部控制质量、机构持股和审计收费［J］.经济与社会发展研究，2023（36）.
［5］曾嘉.上市公司审计风险行为动态演化博弈分析［J］.湖南人文科技学院学报，2020.37（02）.
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