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| 我国对外税收协定完善建议 |
| 第766期 作者：□文/刘思涵1 舒文洲2，3 时间：2025/12/1 13:28:42 浏览：60次 |
［提要］ 自“一带一路”倡议提出以来，我国与沿线国家在税收方面加强交流与合作，国际税收体系发生历史性的变化。本文主要介绍在“一带一路”背景下国际税收协定的内涵和作用，在此基础上指出我国对外税收协定存在的问题，如跨境企业税负较重且容易产生重复征税、常设机构认定程序复杂、存在非缔约国滥用税收协定情况等，并提出增加税收饶让条款并丰富税收优惠政策、改进常设机构认定标准、加强与缔约国的交流等一系列完善建议，以推动国际税收进一步发展，加强跨境企业对外投资积极性。
关键词：“一带一路”倡议；国际税收协定；税收情报交换；常设机构
中图分类号：F810.42 文献标识码：A
收录日期：2025年6月16日
引言
21世纪初，美国次贷危机引发金融市场动荡，世界经济发展遭受严重冲击。次贷危机后，各国的经济复苏进程普遍迟缓，后续发展面临着严峻的挑战。与此同时，部分发达国家保护主义倾向日益显现。在此形势下，我国坚定推进高质量“走出去”与高水平“引进来”，提出了共建“一带一路”倡议，为世界经济发展注入了新的动力。
近年来，我国坚定推进“一带一路”，对外投资规模持续扩大。然而，由于各国税收制度存在一定差异，重复征税、税收歧视、税收争议等问题难以得到有效解决。对此，税收协定作为协调国际税收关系的重要工具，在避免国际重复征税、为跨境企业提供税收保障以及营造良好营商环境等方面发挥着关键作用。截至2025年1月，我国签署的税收协定已覆盖114个国家和地区。
一、税收协定基础理论
税收协定就是指两个或两个以上的主权国家或地区为解决国际重复征税问题而签订的国际协议或条约。在全球经济一体化大背景下，跨国交易逐渐增多，签订国际税收协定成为缔约国之间划分税收管辖、协调税收利益的重要手段。
随着跨国公司的兴起和不断壮大，实施国际税收协定在跨国经济贸易往来中展现了自己独特的优越性，发挥了其应有的作用。税收协定的核心功能在于避免国际重复征税，通过降低跨境企业的经营成本，从而激励纳税人更为积极地开展跨国经济活动，显著促进了国际经济贸易的往来与合作。同时，国际税收协定的签署促进了各缔约国税务机关之间的征管技术交流与合作，有效防范跨国纳税人发生偷税、逃税等行为。值得强调的是，由于各国税收制度、政治体制存在明显差异，国际税收协定的制定与实施充分体现了税收平等原则，有力推动了国际税收公平，有效减少了国家间因税务问题引发的国际争端。此外，从“一带一路”倡议角度来看，签署国际税收协定为“一带一路”沿线国家营造了良好的营商环境，有力促进了各参与国的经济繁荣。
二、“一带一路”背景下我国税收协定现存问题
（一）税收协定尚未覆盖全部沿线国家且信息交流不足。根据国家税务总局的统计资料，截至2024年，我国与114个国家和地区签署了国际税收协定，基本囊括我国对外投资的主要目的地和对华投资主要来源地。但是，在这些税收协定中，属于“一带一路”沿线国家的仅有54个，如缅甸、阿富汗、马尔代夫等沿线国家仍未与我国签署国际税收协定。当我国的跨境企业在这些国家发生经济活动时，由于缺少国际税收协定的保护，跨境企业会认为在税收方面的风险性和不确定性较大，从而影响跨境企业在这些国家投资与经营的积极性。不仅如此，虽然大部分的沿线国家已经与我国签署了国际税收协定，但目前我国对于一些沿线国家税收信息的搜集工作做得还不全面。一些国家存在税款征收与税务管理体系不稳定等问题，加上我国政府及税务机关对其税制变化情况的关注度不够，无法及时与我国跨境企业分享正确且有效的税务信息，导致跨境企业在这些国家开展业务时缺乏对其税务信息的了解，无法迅速地做出经济判断并制定合理的税收筹划。
（二）税收情报交换制度不完善。税收情报交换是国际税收协定中的重要内容，是为避免或减少跨国纳税人偷税及逃税，国家与国家之间互通纳税人纳税情况和收入情况的一种反偷逃税措施。目前我国的税收情报交换工作存在以下问题：
1、签署的国际税收协定中关于情报交换制度的内容不完善。一是我国与一些国家（地区）签订国际税收协定的时间较早。在我国早期签署的国际税收协定中，关于税收情报交换的各项条款范围较小且规定较为简单，主要是对涉及的税种和纳税人的适用范围做出了说明。二是近年来我国经济发展十分迅速，各国的政治形势和国内税法体制也在不断地发生变化，而有关国际税收协定中情报交换的后续修订工作并未及时地开展。
2、我国当前税收情报交换程序较为复杂。目前，我国唯一允许与缔约国进行税务情报交换的主管机关为国家税务总局，当省级、市级税务机关想获取缔约国的税收情报时，必须先向国家税务总局提出申请，待总局审核通过后再转送给省级、市级税务机关使用。这种层层下放使得税收情报交换的效率较低，且增加了各级税务机关的工作量，加大了我国税收情报交换的复杂性。
3、我国情报交换需求较多，可能会导致纳税人信息泄露。参与“一带一路”倡议的国家分散在欧亚非三大洲，各国在经济、政治、文化等方面都存在着较大差异。我国跨境企业在各沿线国家的投资不断增加，对于情报交换的需求量也不断增加。这使得我国税务部门需要将跨境经营纳税人的资料更多地与其他国家进行交换，在这一过程中不可避免地会透露纳税人的经营信息甚至个人信息，而在签署的税收协定和我国的国内税法中并未清楚规定对纳税人个人信息的保护。
（三）跨境投资企业承担的税负较重，且享受的税收优惠较少。签署国际税收协定的主要目的是为了减少跨境投资企业的境外税负。当前，我国通常会选择限额抵免法来避免国际重复征税，但在实践过程中，参与“一带一路”倡议的国家大多为发展中国家，其企业所得税名义税率大多低于20%，即使在一些国家也会征收其他的税，但对外企业在境外承担的税负也很少会超出规定的抵免限额，因此会向我国税务部门再缴纳部分税金，进而无法起到给跨境投资企业降低税负的效果。
不仅如此，我国对于跨境投资企业的税收优惠政策较为匮乏且规定不完善。目前规定对于跨境企业在境外缴纳过的企业所得税允许企业在其境内的应纳税所得额中抵免，但由于这一规定缺乏层次化的抵免条例，致使一些跨境企业在境外已经缴纳过企业所得税，但在境内的纳税中并未实际享受到抵免。同时，因大部分“一带一路”发展中国家的税收体制不健全，执法时也较为随意，企业在发生所得税时无法取得完整规范的完税凭证，导致其税额在我国境内无法抵免，最终结果便是跨境企业在对外投资时承担了较重的国际税负以及国内税负，很大程度上打击了我国跨境企业参与对外经营活动的积极性。
除此之外，也存在我国跨境投资企业对于东道国的税收法规变化不了解，导致未根据其条款的规定进行经济贸易活动从而无法享受税收优惠的情况。若企业想重新获得税收优惠需要向主管税务局进行申报，但申报程序较为繁琐，企业可能会选择节省时间成本而放弃税收优惠。
（四）常设机构认定程序复杂，且对于跨境电子商务缺少认定标准。在国际税收协定中，“常设机构”通常是指企业进行全部或部分经营活动的固定场所。由于国与国之间的税法条款存在着较大的差异，常设机构的认定成为了判定税收管辖权的关键标准之一。设立常设机构能够有效地减少双重征税情况的出现，纳税人在进行跨国投资时只有满足了常设机构的条件，才需要在收入来源国缴纳所得税。在我国签署的国际税收协定的条款中，常设机构不仅涵盖一般性常设机构，还包括养殖厂、果园等特殊类型的常设机构。对于这种常设机构，企业在进行跨境投资时的认定程序较为复杂，如果引发了税务风险，退税手续较为繁琐，所需付出的成本较高。
不仅如此，数字经济时代也为常设机构的认定带来了挑战。随着互联网的普及，在网上购买商品的用户和行为越来越多，同时人们对生活质量和物质需求的不断提升，越来越多的跨境企业更加愿意发展线上平台业务，从而使得跨境电子商务的发展变得十分迅速。原本税收协定中规定的常设机构基本上都具有实物形态，符合其规定才能使东道国具有征税的权力。然而，跨境商务电子平台打破了这一传统规则，跨境企业只需要租用对方国家的服务器，通过线上网站或平台交易就能实现跨境销售商品或服务，以此获得收益，实现跨境电子商务的交易目的。有交易就会产生税收，但无法确定互联网平台是否符合国际税收协定中常设机构的标准，因为仅凭网络服务器提供的信息很难判定跨国经营机构的真实活动场所地点，这不仅增加了税务征收管理的成本，也很容易让跨境企业钻了空子，导致逃税行为的发生。
（五）存在非缔约国滥用税收协定的情况。滥用税收协定是指未签署国际税收协定的国家即非缔约国的经济主体为享受缔约国在国际税收协定中的税收优惠待遇，而在一方缔约国设立子公司等中间机构的行为。非缔约国为了减轻跨国税负会想尽各种办法来享受缔约国已签署的国际税收协定中的税收优惠待遇，其中最常见的办法就是非缔约国经济主体在缔约国设置导管公司，在该缔约国进行登记注册，获得合理的纳税人身份，但是注册的纳税公司并不发生经营业务。设立这种公司的目的仅仅是规避税收负担、缩减经营成本，从而增加经济利润。各国签署国际税收协定都是为了和缔约国互利互惠，实现税收权力、利益甚至税收信息共享。若非缔约国也享受到了这种税收优惠待遇便破坏了税收协定的互利原则，不仅给缔约国双方带来经济利益损失，还可能阻碍其之后的经济贸易往来，打消了其他未签署国际税收协定的国家与我国签订税收协定的积极性，甚至可能影响到已签署的国际税收协定的后续完善工作。
三、我国对外税收协定完善建议
（一）完善已有的、并与更多国家签署国际税收协定。加强对各缔约国当前税收体制的了解，尽快和缔约国协商在已签署的国际税收协定中添加针对出现税收争议等特殊情况的特殊条款。除此之外，针对一些与我国合作密切但尚未与我国签订国际税收协定的国家，需要大力推进税收协定签订工作，加强与这些国家的税务合作交流。同时，也要将最新签订或修改的国际税收协定的内容及时宣传，下放给各等级的税务机关和对外投资企业，使其尽快掌握，加强税收征管信息透明化，帮助对外投资企业准确地掌握缔约国的税收征管制度和优惠政策待遇等，鼓励企业加大对外投资力度。
（二）推进税收情报交换制度建设
首先，完善税收情报交换制度的内容。和国际税收协定中的其他条款一样，随着各国经济与政治的变化，情报交换制度也已经不再适应当下的国际形势与情况，因此要积极开展与他国的协商工作，推进情报交换制度的修订与完善，加强情报交换制度的有效性与全面性。
其次，简化我国税收情报交换制度的程序。将国家税务总局独占的税收情报交换权力下放，分发给各省、市级税务机关，加强情报交换制度的层次性。让省、市级税务机关在出现要处理外国投资企业税务报告的需求时，能够独立地完成税收情报交换工作，不再需要国家税务总局的事先查阅与批准。这样不仅提高了税收情报交换的效率，也减少了国家税务总局和各级税务机关的工作量。
最后，加强对我国跨境纳税人经营信息和个人信息的保护。在国内税法或国际税收协定中规定好与他国进行情报交换的信息内容。加强自身税务机关的保密性，提升税收交流信息质量。同时，与其他国家协商好信息外传的后果与惩罚措施，以此避免或减少发生不必要的信息泄露事件。
（三）增加税收饶让条款，丰富相关优惠政策。我国在与多数国家签订的国际税收协定中，尚未设立税收饶让条款。为确保我国对外投资企业在缔约国进行经济活动时，能够切实地享受到他国的税收优惠待遇，我国政府应尽快与这些缔约国协商，在已签订的国际税收协定中补充税收饶让条款。同时，为了激发跨境经营企业对外投资的积极性，我国政府应在现有的国内税收制度基础上给予对外投资企业和对外投资行为更大力度且更多种类的税收优惠，充分发挥优惠政策对于税收的补偿和优化作用。
除了签订税收饶让条款外，也可以采用税收返还等多种税收优惠形式。为鼓励企业加大对外投资力度，针对对外投资行为可以设置相对应的退税政策，鼓励一些有能力的企业转变和完善其发展模式，开辟对外经营的产业链，为我国对外经济贸易事业的发展做出相应的贡献。这样不仅可以促进国家经济增长，还能间接地加强我国与其他国家的交流与合作。
另外，我国政府在财政资金方面也应对跨境企业对外投资行为给予一些鼓励，针对其可能发生的亏损制定相应的补贴政策，或设立更多专用于跨境企业融资的基金，由此提升其对外投资的积极性。
（四）改进常设机构认定标准。同国际税收协定中的其他条款一样，常设机构的认定标准与程序也需要及时完善与更新。对于一些特殊的常设机构，我国可以与所属缔约国协商单独签订特殊条款，或在已有的税收协定中签订补充条款。并在签订这些条款后及时宣传给各国跨境投资企业，让企业充分了解其他国家的常设机构标准，在对外投资时避免发生不必要的认定成本，也可以防范税务风险。
同时，随着互联网的推广普及，人们对生活质量和物质需求不断提升，“一带一路”沿线国家之间的跨境电子贸易往来也越来越常见。为应对数字经济时代给常设机构的认定带来的挑战，避免电子逃税和不必要的税收争议，应在传统的常设机构认定标准外添加适用于电子商务平台的新条款，如可将跨境电子交易所使用的网络平台、服务器所在地等判定为跨境经营纳税人的常设机构。
（五）加强与缔约国的交流，减少税收协定滥用的发生。非缔约国经济主体滥用税收协定的行为不仅侵犯了缔约双方的经济利益，还破坏了国际税收公平与互利原则。为了减少这种情况的发生，我国应加强与缔约国之间的合作与交流，在已签订的国际税收协定中添加更多的反避税措施与条款，通过税收情报交换要求各跨国经济主体向投资国税务机关披露税收信息和经营信息，防止纳税人通过看似合理的税收筹划享受其本来不应该享受的税收优惠待遇。针对滥用税收协定事件的解决，我国与各缔约国也可以参考OECD推出的针对税基侵蚀和利润转移的BEPS行动计划，通过提前制定和改善国际税收规则，减少漏洞，减少非缔约国纳税人钻国际税收协定空子的可能性。 （通讯作者：刘思涵）
（作者单位：1.辽宁对外经贸学院会计学院；2.四川外国语大学法语学院；3.西南政法大学国际法学院）
主要参考文献：
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