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提要 近年来，我国税收收入保持高速增长的同时，税制结构比较稳定。但随着改革的深入、经济社会的发展、对外开放形势的变化等客观环境的变化而提出的新要求，现行税制结构的确存在不完整、不适应、不公平等问题，有的还比较明显。
关键词：税制结构；现状分析；对策研究
中图分类号：F81 文献标识码：A
税制结构问题是税制设计的根本战略问题。合理的税制结构是实现税收职能作用的首要前提，决定税收作用的范围和深度。我国税制结构经过多轮改革，为公共财政体制的创建奠定了良好的基础，强化了税收在组织财政收入和宏观调控方面的作用。
一、优化税制结构的意义
（一）税制结构是指什么。税制结构是指按一定标准进行税收分类的基础上形成的税收分布格局及其相互关系。税制结构是税收制度的基础内容和重要组成部分，决定着税制运行总体效率的提高和税收职能的有效发挥。
（二）优化税制结构的意义
1、税制结构的意义。税收结构与经济条件和经济发展密切相关。在生产力水平很低、商品经济极不发达的社会形态中，经济结构表现为以农业为主的小农经济，国家的财政需求也相对较简单，在此情况下，税收的课征范围受经济条件的制约，只能采用对人或对物直接课征的简单税制结构。随着生产力的提高，商品经济的发展，国家维持其职能的财政需求增加，在此情况下，国家可以从市场、手工业等多种来源课税，税种日益增多，税制结构渐趋复杂。在现代商品经济社会，国家维持其职能的财政需求复杂化，税收不仅是取得财政收入的主要手段，更重要的是参与经济调控，在社会再生产的生产、分配、交换和消费中发挥杠杆作用，因此各国一般均采用与税收职能作用相适应的复合税制取得财政收入，实现国家职能。
2、实现税制结构优化应遵循的指导思想。当前我国税制结构的优化，应当遵循的指导思想是：以经济发展水平为依据，以财政需求为基础，确定宏观税负水平和税收水平；以公平、效率为目的，坚持财政原则和简便原则，正确处理税种决定征管方法、征管能力决定名义税负实现程度的关系，从主要税种的优化入手，进行税制改革；以名义税负为基准，以减少征管损失为目的，完善征管法制，加强税收征管。
3、税制结构优化的总体目标。从长远看，我国税制结构优化的总体目标应该是：通过税制结构优化，实现税制结构同世界有代表性国家税制结构的趋同，构建起以增值税等主要间接税为中心、所得税和增值税征管并重、制度合理和征管高效的税收制度。
二、我国税制结构现状
近年来，我国税收收入保持高速增长的同时，税制结构比较稳定。2004年税收收入总额为25，718亿元（不含关税及农业税）。其中，流转税收入18，396.9亿元，占税收收入的71.53%；所得税收入5，811.3亿元，占税收收入的22.60%；财产及资源税收入1，261.64亿元，占税收收入的4.73%；其他税收296.3亿元，占税收收入的1.14%。
在流转类税收中，增值税收入12，588.9亿元，占税收收入的48.95%；消费税收入1，550.5亿元，占税收收入的6.03%；营业税收入3，583.5亿元，占税收收入的13.93%；流转税的附加税城市维护建设税收入674亿元，占税收收入的2.62%。增值税、营业税及其附加作为对商品劳务普遍课征的流转税占税收收入的比重合计为65.18%。消费税及其附加作为选择性流转税占税收收入的比重为6.35%。
在所得类税收中，内资企业所得税收入3，141.7亿元，外资企业所得税收入932.5亿元，两项合计企业所得税占税收收入的15.85%；个人所得税收入1，737.1亿元，占税收收入的6.75%。
资源税收入99.1亿元，仅占税收收入的0.39%；财产类税收收入1，162.3亿元，占税收收入的4.34%。
三、我国现行税制结构存在的主要问题
（一）间接税税收收入在全部税收收入中的比重仍然过大。2003年我国税收收入总额为20，461.57亿元，间接税（包括增值税、消费税、营业税、海关代征进口税）税收收入总额为14，183.29.亿元，间接税占全部税收收入的比重为69.30%。其中，增值税占全部税收收入的比重高达35.8%、消费税5.8%、营业税14.02%、海关代征进口税13.6%。造成上述情况的主要原因是，1994年税制改革时，我国处于社会主义市场经济体制建立的初期，为完成税收任务，过于注重强化以间接税为主体的税制结构，在税种的设计上也过于突出增值税的作用，使得增值税在税收收入中所占比重过大。
（二）个人所得税收入在税制结构中的比重过低。2003年我国个人所得税收入为120.15亿元，仅占全部税收收入的6.7%，个人所得税偷漏税现象仍然较为严重。个人所得税税法的不尽完善，使得个人所得税作为调节贫富最有力武器的作用没有充分得到发挥。
（三）企业所得税收入占全部税收收入的比重仍然过低。2003年我国企业所得税收入为2，340.96亿元，仅占税收收入的11.44%。究其原因，一方面我国一部分企业、特别是小企业长期亏损的现象值得注意，不排除实赢报亏的现象；另一方面现行内外有别的两套企业所得税制，优惠程度不同，客观上诱惑一些企业弄虚作假，搞假合资、假外企，以达到偷漏税款的目的。
四、改善我国税制结构的对策研究
（一）从税种结构方面进一步优化。税种结构是税制结构的一个重要组成部分，有的情况下，狭义的税制结构就是指税种结构。考察税种结构既要看税收制度中的税种构成，也要看各税种的地位和相互关系。税种结构合理与否，不仅影响到政府的财政收入状况，而且事关国民经济总量及各项重要经济比例关系的发展变化。
1、协调商品税与所得税比重，提高其运行与征管效率。调整两者的比重，不能单纯通过税率变动来实现。一则降低商品税税率会与保证政府所需的财政收入发生冲突，在我国目前对商品税依赖程度很高的情况下不具有现实可行性；二则提高所得税税率会与世界税制发展趋势相背离，在当前微观经济效益普遍偏低的情况下无异于竭泽而渔。因而，今后重心应该置于扩大税基、涵养税源和加强征管中。
当前，协调两者的比重关系可从以下方面着手：（1）要统一内外企业所得税制，减少并规范所得税优惠政策，尤其是规范按地区判别所设置的外商投资企业和外国企业所得税优惠政策，从而进一步扩大税基，增大企业所得税的比重；（2）优化所得税税收政策，依据发展经济的原则，鼓励企业对采用新技术、增加资本投入和风险投资的积极性。可考虑采用国际上通行的允许加速折旧、规定研究开发费用扣除标准以及建立风险准备金等政策，从而培植新的税收增长点，加大科技在经济发展中的贡献率，丰裕企业所得税税源；（3）在所得税收入增加、财政收入对商品税的依赖程度有所减弱的情况下，把握时机实现增值税由生产型向消费型的转型，消除其对资本技术密集型行业的束缚，加速经济增长方式转变；（4）加强税收征管，使所得税税源置于税务部门的严密监控之下，在加大打击企业偷逃税力度的同时，增强捕捉个人所得税税源的能力，充分挖掘个人所得税的潜力。降低商品税比重，提高所得税比重，达到发展中国家的一般水平或更高一些，从而在我国建立起一个富有弹性的双主体税制，增强税收与其所处外部环境的协调性。
2、适时优化现有税种，完善我国税种框架。（1）在市场微观主体能依据市场信号作出其投资行为决策的情况下，通过正确的产业政策对其引导，取消固定资产投资方向调节税。对于行政事业单位的投资规模调节问题，则在于归并预算内外资金并加强管理；（2）取消筵席税和耕地占用税，对公款吃喝和耕地滥用的控制必须转向依靠行政和法律手段，才能真正收到实效；（3）与市场经济体制和经济发展状况相适应，适时开征证券交易税、社会保障税、遗产和赠与税等新税种，促进市场经济体制的建立与完善；（4）开征环境保护税，扩大资源税的征收范围，确保经济发展的可持续性；（5）适当收缩从量税的实施范围。在同时顾及征管便利的前提下，将某些价格波动较大的资源产品改用从价计征，提高税收弹性。此外，考虑着手对农业税制进行改革，在继续遵循农业轻税的原则下，改变计税依据和计征办法，减弱农业税长期以来所具有的固定税额的性质，缩小实际税率与名义税率的差距，有助于弹性税制的建立和农业税制的长期发展。
3、调整税种在中央与地方政府间的配置，提高税制的有效性。在这个方面，主要根据各级政府的职能范围与各税种的内在功能来进行，使各税种在各级政府中的划分趋于优化，做到“收放结合，双管齐下”。（1）将个人所得税上升为中央税，健全中央政府的收入分配职能；（2）取消企业所得税按行政隶属关系划分的做法，将其下放到地方税系中，调动地方政府培植地方财源的积极性，使其成为地方税的主体税种；（3）从调节地方收入水平的角度出发，宜将资源税划归中央；（4）恢复营业税的完整面貌，取消既按行业又按部门划分的不规范做法，全部交予地方；（5）对于城市维护建设税，在其转变为一个独立税种之后，全部划归地方以充实地方城乡基础设施建设资金和增强地方政府提供地方公共产品的能力。在税种结构达到优化的同时，通过变动共享税分成比例来使总量达到平衡。
（二）从税负结构方面进一步优化。税负是一个量的概念，我们常用的税负水平评价标准有两种：一是宏观税负，即税收占GDP的比重；二是微观税负，也就是从个人和企业角度分析税收占其收入的比例。我国目前与宏观调控协调的宏观税负政策应当是保持总体水平的基本稳定，重在结构调整。宏观上要从尽可能地维护社会公平，促进企业创新和提升企业的整体竞争力，促进经济发展的角度考虑宏观政策取向；微观上要从经济主体着眼，主动调整税费收入结构和税收政策，适当减轻企业负担，以较小的代价换取最大化的经济增长动力，从而获得长远的财政利益。
1、税收政策调整。（1）加快增值税转型进程，避免出现新的地域性税负差别。实行增值税转型改革势在必行，这对于促进企业增加投资进行技术改造、调整产业结构和产品结构，进一步增强企业的竞争能力具有重要作用；（2）严格政策减免，完善企业所得税。所得税是对纳税人净利润征收的税种，从公平的角度看，所得税应该是最公平的税种。无论内外资企业，无论投资于什么地区，只要符合国家规定的产业政策和发展序列的要求，都应享受全国统一、确定的税收优惠待遇。这样，不但可以明显地引导产业投资方向，同时也有利于资源的有效流动和不同地区企业的公平竞争。但在税收政策落实中，一定要严格执行，不能因为政策执行效率低下导致新的税负不公；（3）适当降低边际税率，优化个人所得税。目前，我国的个人所得税工资薪金实行9级超额累进税率，个体工商业者实行5级超额累进税率。边际税率过高，税率档次过多，与世界性税制改革浪潮后的各国税制差距很大，应适度降低边际税率，减少税率档次。同时，要拓展和规范个人所得税税基，将适用5%税率的所得额范围放宽；（4）适时增设新税种。开征社会保障税，以税收的形式强制征收，既能增加税收收入，又能充实完善所得税体系，改变现有宏观税负结构，增强税收自动稳定器功能。应及时开征环境保护税，既有利于规范消费者的行为，也有利于加强税收征管，增加财政收入。
2、财政政策。（1）整治政府收入渠道，减少制度外收入和预算外收入。在减轻企业不合理负担以外，规范政府收入形式是提高宏观税负水平的首要选择。对现行的税外收费进行科学分类，取消不合理收费；对符合收费性质的收入予以保留并纳入预算内管理；对具有符合税收性质的收入应将其纳入税收制度，由税务部门依法征收；（2）控制财政支出总体规模，优化财政支出结构。在我国财政支出中，行政管理费用偏高，公共事业支出偏低。因为同样的税负水平，财政支出用于改善政府为公众提供的服务，付出有所得，感受就不尽相同；（3）规范地方政府的行为模式，防止地方政府之间对经济资源和税收资源的恶性竞争。在分权模式下，地方政府之间必然存在对经济税源的争夺，有效的税收竞争能合理配置资源，而过度或恶性的税收竞争则会增加资源流动的成本；（4）建立规范的财政转移支付制度，科学地平衡地区间的财力差距。规范的转移支付制度是各国政府实现地区间公共服务水平均等化的基本手段。因此，要增加一般性转移支付，保证各地区享有较为统一的公共服务水平。同时，削减税收返还、体制补助、专项补助等非均等化支付，严格转移支付范围，使之真正成为调节地区收入差距的有效手段。
3、经济政策。（1）加快产业结构调整。当前，我国的产业结构仍不尽合理，工业大而不强，产业技术水平低，而且高消耗、高污染的资源和能源型产业生产能力偏大；服务业发展缓慢，在经济社会发展中贡献度需要加强，这些可以在各产业宏观税负分析中略窥一斑。目前的产业结构与我们提出的社会经济可持续发展目标不甚一致。因此，必须进行产业结构调整，转变传统的工业经济增长方式，促进资源的合理利用；（2）促进中西部加快发展。有人以工业益指标、结构指标等为基本考察值，利用数据分析应用模型对我国区域工业发展水平进行了考察，从其综合得分看，发达地区的工业效率要明显好于落后地区，总体上呈现由东至西逐级递减的趋势。因此，应当在国家统一规划指导下，按照因地制宜、合理分工、各展所长、优势互补、共同发展的原则，促进地区经济合理布局和健康发展。
（三）从微观构成方面进一步优化。在微观主体构造过程中，由于国有企业经营上的困难和在企业主体构成中所占的比例越来越低，下岗职工增多，再就业问题将在相当一段时期内，成为中国经济生活中的一个突出问题，增加就业和强化保障也将成为转型过程中社会经济政策的一项重要目标。下一步税制改革应充分考虑上述情况，参照发达国家的成功实践，着手制定社会保障税法，开征社会保障税，以税收的手段来强化社会保障功能，确保社会最大限度的稳定。
（作者单位：陕西财经职业技术学院）
主要参考文献：
[1]张何.我国税制结构的现状、问题与总体改革方向.中国社会科学院院报，2005.9.15.
[2]我国税制结构的优化与完善.2006.11.7.
[3]刘澄.解剖中国税制结构.中国党政干部论坛，2008.11.17.
[4]刘荣.优化税种结构的探讨.山东财政学院学报，2001.6.
[5]市场经济条件下税种结构优化及其策略.2006.5.23. |
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