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提要 我国资产减值会计不论在理论上还是在实务中都还很不完善，所以资产减值会计容易成为上市公司操纵会计利润的手段，所以资产减值成为不可回避的课题。
关键词：新会计准则；资产减值；资产减值损失
中图分类号：F23 文献标识码：A
一、资产减值及相关原则概述
资产是可能的未来经济利益，它是特定个体从已经发生的交易或事项中所取得的或者得以控制的资源。资产减值的本质是资产的现时经济利益预期低于原记账时对未来经济利益的评估值，在会计上表现为资产的可收回金额低于其历史成本，这种差异源于社会经济环境的不确定性。根据会计信息的相关性和可靠性的要求，当资产发生减值时，财务会计应当正确反映资产的减值，其实质是对减值资产按减值后的现行价值进行重新计量，当企业的未来可预期经济利益高于账面成本时，记录为一笔资产减值损失。与资产减值会计相关的会计原则主要有两个：一是资产减值会计是对历史成本原则的修正。如今，因通货膨胀的存在增加了企业面临的风险和不确定性，资产减值会计是针对现有的环境和条件提出来的，是基于历史成本计价模式的重大突破；二是资产减值会计是对稳健原则的应用。在复杂的经济环境下，滋生的不确定性因素的增多，经营风险的不断增大，就需要更加广泛深刻的运用稳健原则，该原则要求企业正确地反映风险，以有利于会计报表使用者做出正确的决策。资产减值会计就是如此应运而生的。
二、上市公司资产减值存在的问题及成因分析
（一）资产减值会计实务中常遇到的问题
1、上市公司财务预决测能力偏低。我国大部分上市公司对于现金流量预测缺乏经验，预测结果可靠性低。证监会曾先后强制性要求上市公司提供3～10年期的盈利预测，结果都不理想，只能把盈利预测列入自愿披露信息。究其原因，主要体现在上市公司的财务预决测能力偏低方面。
2、弄虚作假层出不穷。在我国证券市场取得重大发展的十多年中，虚假的财务会计报告屡见不鲜。2001年爆发了银广夏、麦科特等多家上市公司造假案件。这些公司的每一份虚假财务报告的背后，都附带着一份由注册会计师出具的虚假审计报告。
3、会计专业人员综合素质较低。目前，我国会计人员的业务水平低，操作能力受到局限，缺乏对市场信息的洞悉能力，对于错综复杂的资产减值问题，一些会计人员有心无力，这就影响了我国资产减值会计准则实施的效率，也让我们必须加快提高会计人员的专业水平和综合业务素质，才能达到要求。
4、法人治理结构不够健全。现在大多数上市公司是由国有企业改制而来的，这使得所有者缺位，对经营者的约束力小，企业形成不了一个健全的监管约束经营者的机制，这就为经营者创造了为获取自身利益而利用资产减值会计政策进行盈余操纵的可乘之机。
5、上市公司资产减值准备计提不合理。上市公司受其利益的驱动性，通常会千方百计地寻找新的利润操纵手段以逃避市场的监管，从而达到上市、“保牌”、“摘帽”、“扭亏增盈”和增发配股等多重性目的，且在相关信息披露时会选择最有利于自己的方式和内容予以披露，利用坏账准备、存货跌价准备、短期投资跌价准备及其他减值准备的计提操纵利润。
（二）上市公司资产减值问题成因分析
1、市场经济发展不够完善。市场经济体制不健全，在经济发展程度不足以形成一个统一的交易信息系统，便不能取得具有实际意义的预期未来收益信息。这使会计人员在考虑资产减值的因素时，不能获取可观的估计数据。而且在多变的当今环境下，公司的运作不合理，经营状况不稳定，偶发性因素较多，因而在市场上要获得准确的信息仍需时日。
2、外部审计监督力度不够。注册会计师是会计外部审计监督的主要力量，它对于会计信息的质量保证具有十分重要的意义。我国注册会计师的监督力度还不够，这主要是由于注册会计师制度的不健全，会计师聘用、轮换制度尚不完善，影响了注册会计师审计的独立性，同时还缺少给予注册会计师支撑的专业审计准则。造成我国独立审计报告失真的原因很多，其中上市公司治理结构的不完善导致外部审计制度的固有缺陷，是造成审计质量低下的重要原因。
3、会计人员业务素质不高。我国高层次会计人才匮乏，而低学历或无学历的会计人员还占有相当大的比率，有的甚至没有受过专门的会计教育。虽然他们在多年的工作中积累了一定的专业知识和工作经验，但是由于快速发展的经济形势和新的会计制度及相关准则的实施，一些会计人员的知识结构难以适应新形势下实际工作的需要。有的会计人员职业判断能力不强，对政策法规的运用和业务处理不够准确，导致业务处理的估计、判断偏差较大，会计信息失真。另外，我国会计专业教育对会计道德教育重视不够，对一些会计人员的营私舞弊行为不闻不问，听之任之，还有些会计人员不认真学习国家有关的法律、法规，不能严格要求自己，法制观念淡薄。
4、上市公司治理机构不完善。建立良好的内部控制制度对于规范上市公司会计行为有十分重大的意义。我国上市公司内部控制制度有明显的缺陷：一是在授权审批控制时没有做到按资产减值准备额的大小进行分级审批和审核；二是对资产减值准备计提中的不相容职务的分离工作没有做好，有时原始数据的提供、计算和审核都是同一批人完成；三是资产减值准备计提中的审计监督弱化，真实有效的信息并未反映在财务报表中，而是为了上市公司自身利益进行编制。
5、会计政策选择权运用不合理及减值准备披露透明度不够。很多企业并没有正确运用《企业会计制度》赋予的会计选择权，而是将其视作了利润操纵的机会，往往利用会计选择权重组“报表业绩”，违背了资产减值会计相关规定的初衷，造成股票市场资源的不良配置。上市公司信息披露透明度不高，也没有在改变会计方法和原则时详细披露其对利润的影响。
三、解决上市公司资产减值问题的对策
（一）进一步完善信息市场和价格市场。有效的信息和价格市场是顺利实施资产减值准则的重要保障，它可以使企业各项资产的公允价值和市价得到公正合理的确定和公开。健全和发展我国的信息市场和价格市场就必须健全和发展期货市场、房地产市场、金融市场等，进一步建立国民经济核算体系中的报价系统，为信息使用者提供公正合理的信息，使企业资产减值准备的计提具有可操作性，提高信息的客观性和公允性。
（二）强化外部监督作用。注册会计师的审计报告对被审计公司年度报表中所反映的财务状况、经营成果和现金流量情况的合法性和公允性具有鉴证作用。因此，注册会计师应该评价资产减值准备所依据的资料、假设及计提方法；检查资产减值准备计提的批准程序；比较前期计提资产减值准备数与本期实际发生数；复核资产减值准备的正确性；评价资产减值准备披露的充分性。在审计工作报告阶段，注册会计师依据审计证据所估计的各项资产减值准备与被审计单位会计报表列示有差异时，应判断差异是否合理。只有加强外部监督才能更好地规范上市公司资产减值会计。
（三）增强会计人员综合业务素质。会计人员应结合资产减值规范规定的计量标准，正确确定资产减值的数额，并及时通过会计记录反映在会计报表上，使报表使用者及时了解企业资产的实际状况，以做出正确决策，这都要求上市公司的会计人员具有较高的专业判断能力和综合能力，会计人员应自觉、主动去学习、思考、探索和实践，不断提高自身的专业知识和业务水平来提高职业判断能力，来适应会计变革的需要以及现代企业制度的需要。资产减值的分析和判断的过程中更多注入了会计人员的主观因素，这需要会计人员从各方面提高自身素质，一方面需要会计人员的自觉主动性；另一方面也需要国家从法律法规的角度对企业会计人员的上岗要求、后续教育等方面进行规范。
（四）完善上市公司治理机构。公司需要通过与之相适应的组织体制和管理机构来行使决策、管理等权利，承担责任，相互监督和约束，完善上市公司的治理机构是很重要的环节。加强所有者的控制权，真正实现所有权和经营权的分离，完善上市公司股权结构，改变股权过于集中的局面，形成国有股权适当分散持有，国有股权代理人间有效竞争、相互制衡的国有股持股结构。通过激烈竞争的外部市场，形成对高层管理人员的外部监督，使其因拥有企业的剩余索取权而去监督和约束经理人，这样能提高上市公司动作的自律性和自觉性，还能提高信息披露质量。
（五）加强资产减值会计政策信息披露和减少人为因素。在准则中尽量采用定性与定量描述相结合的方法，将有助于减少会计人员职业判断的主观性差异，减少资产减值确认与计量的人为因素，在一定程度上限制主观上有目的的操纵利润行为。会计准则制定部门应该尽可能明确资减值会计政策的选择权，使资产减值准备的计提方法、计提比例更先进、更科学，严格限制可能导致会计信息模糊和失真的处理方法，尽可能缩小会计人员人为估计和判断的范围，避免企业执行会计政策的主观随意性，不断提高会计信息质量，减少人为的估计和判断，加强资产减值会计政策的信息披露。
四、结束语
由于新准则具有引入了资产组的概念、减值迹象要求明确以及计提的减值不得转回等特点，所以对上市公司的利润和会计信息都有重要影响。不得转回的规定，符合上市公司监管现状，也是我国在赋予企业资产减值会计选择权的谨慎性体现，但上市公司资产减值会计仍存在许多问题。影响资产减值会计处理的有关问题，不仅仅是准则因素，更重要的是制度因素。因此，要上市公司真实地计提资产减值，一方面是技术问题，有赖于公允价值的研究；而更重要的另一方面是企业的公司治理结构与管理者的诚信问题，这就有赖于整个社会、企业和广大会计人员自身素质的提高和相关部门人员进行有效的监督管理。只有把主观和客观相结合，不断的剖析问题，解决问题，才能更好地规范和完善资产减值会计。
（作者单位：九江学院会计学院）
主要参考文献：
[1]郭恒泰.试论我国资产减值会计政策选择[J].财会研究，2008.2.
[2]黄世忠.资产减值准则差异比较及政策建议[J].会计研究，2005.1.
[3]王建新.长期资产减值准备转回研究[J].管理世界，2007.3. |
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