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一、人力资源权益的概念
所谓权益，指一种求偿权，对一个企业而言指企业投资人对企业资产的要求权。通常一个企业的权益既包括企业的债权人权益也包括企业的所有者权益。债权是指企业的债权人对企业资产的要求权，其特点是债权人向企业投入资金，要求企业定期支付利息并按期偿还，债权人并无资格参与企业的管理。所有者权益是指企业的所有者对企业资产的要求权，其特点是所有者向企业投入资金，参与企业的管理并从企业获取股利，所有者权益并无偿还期限，其求偿权在债权之后。在会计等式中一个企业的权益是相对于一个企业的资产而言的，即资产=权益，体现在传统的会计等式中，即资产=负债＋所有者权益。
企业的人力资源是指在生产经营过程中,企业所拥有或控制的能给企业带来经济利益的人力或劳动力。这里的人力或劳动力一般指为企业服务并在一个较长的时期内隶属于企业的从事脑力或体力劳动的全体职工。人力资源的本质是人的能力,而不是指人本身。人力资源(即人的某种技能)是商品,也不是指人是商品。将劳动者的能力即人力资源资本化作为会计的一种资产,就是人力资源。人力资本是对应人力资产的概念,它代表劳动力的所有权投入企业形成的“资金来源”,在性质上近似实收资本。这就承认了劳动者是人力资本的所有者，劳动者投入企业的人力资本既人力资源权益。
二、人力资源权益的特点
人力资源权益和债权人权益及所有者权益间既有联系又有区别，在核算人力资源权益时需要将人力资源权益区别于债权人权益和所有者权益进行单独核算，这是因为人力资源权益具有以下特点：
l、从人力资源创造的价值补偿顺序来看。人力资源创造的价值包括V和M两部分。V是劳动者创造的自身价值的等价物，是已耗用资产的等价补偿。因此，这部分价值的补偿在计税工资规定的范围内应作为成本，从税前利润中直接扣除。M是劳动者在生产过程中改变自己的价值，创造的超过原自身等价物价值形成的余额，即剩余价值。它是企业利润的最终来源。因此，劳动者应参与税后利润的分配。人力资本所有者对企业剩余的分享，实现了人力资本所有者的产权。
可见，对人力资源创造的价值的补偿分成了两个阶段，一部分在税前作为成本抵减，另一部分在税后通过利润分配补偿。这是人力资本区别于传统会计中负债与所有者权益的主要方面。
2、从人力资本所有者承担的风险来看
（l）劳动者将其人力资源投入企业需承担一定的风险。从分析可知，企业对人力资源耗费的补偿包括工资与税后利润分配两部分。因而，人力资本所有者承担的风险也分成两部分。首先，企业经营管理不善时，可能出现发不出工资的情况，则劳动者人力资源消耗形成的V部分可能得不到等价补偿，这一点与债权人承担的风险相似。其次，职工的报酬除每月必须工资外，M部分的报酬与企业经营效益挂钩。这时，劳动者要承担企业盈亏的风险。这部分风险又与公司所有者承担的风险相似。
（2）人力资源的专用性和团体化趋势使人力资本所有者要承担更大的风险。由于劳动力只有在特定条件下，与团体结合才能体现其自身价值。这种情况下，劳动者即使预见到企业即将倒闭也无法无成本地收回已投入的人力资本。在企业解体时，由于劳动者团体的同时分散，其人力资源团体价值全部损失。劳动者要通过加入新的团体才有可能重新利用其自身资源。这时，一方面由于人力资源的专用性，使劳动者难以找到适合自己的团体；另一方面，即使找到专业对口的单位，劳动者也要根据新的环境改造自己，适应新的团体。以前在特定环境下积累的经验很难再用上。这相当于劳动者对人力资源的另一次投资。
（3）劳动者投入人力资本承担的风险大小可通过企业破产时破产财产的清偿顺序来与债权人和所有者承担的风险进行比较。企业破产时：破产财产对拖欠工资的清偿在债务清偿之前。同时，在一些破产试点城市，破产企业转让土地使用权的收入首先用以支付职工安置费。职工安置费可以部分地弥补劳动者为适应新的团体发生的新的投资和劳动力资源暂时闲置发生的损失。可见，劳动者投入人力资源所承担的风险要小于其他权益所有人承担的风险。
综上可知，劳动者投入人力资源所拥有的权益既不同于债权人权益，也不同于传统意义上的所有者权益。为了更好地反映企业的产权特征、企业所拥有或控制的经济资源及其结构的变化，会计等式可改写如下：
人力资产十物力资产=劳动者权益（人力资本）十负债十所有者权益
三、人力资源权益的计量
笔者认为,人力资源权益的计量可分为补偿权益与收益权益两部分,其中补偿权益归入工资的核算。本文主要讨论人力资源的收益权益。
(一)人力资源权益的投入
人力资源权益的投入亦即人力资源所有权投入企业时代表的资本来源,这种资本来源实质上是外部投入人力资源价值的货币表现。关于人力资源价值的计量一种可行的方法是,人力资源权益的入账价值通过反映人力资源素质的知识、能力、健康和劳动态度等指标来确定。例如按学历划分(代表知识层次),以取得不同学历的代价作为人力资源的入账价值。一般来说,一个高中毕业生的学历价值可由其从小学到中学的所有学费及其成年后求学阶段的衣食费用组成。一个大学本科毕业生的学历价值可用前述高中学历价值外加大学四年所用学费及衣食费用。这里之所以将高中学历作为人力资源之价值起点,是因为初中在我国乃义务教育;之所以将衣食费用包括在学历价值之内,是因为在人力资源成年后放弃就业机会而求学,所需衣食费用仍需要他人投入财富,这种财富的投入理应得到后期的补偿。而健康与劳动态度两个指标对人力资源投入价值的基本值起修正作用。因为即使一个投入价值很高的人力资源,如果其健康状况不佳,不能正常工作,或是劳动积极性不高,不愿正常工作,那么其基本价值就不能正常发挥作用,也就是说该项人力资源价值没有被有效利用。因此,需对原投入基本值进行调整，调整幅度可根据其病假情况及劳动态度按优秀、良好、称职和不称职来定。例如,称职的系数定为1,良好的系数可定为1.2,优秀与不称职的系数可分别定为1.4和0.6等。将此调整系数与人力资源投入基本值相乘,可得到某人力资源该年度的实际权益价值。
(二)人力资源权益的增值
人力资源权益的增值，一般来说包括如下几项:
1、法定的劳动者权益。指国家为保障劳动者个人或集体利益而以法规形式明确从企业利润中提取的部分。在现行会计制度下,体现为“公益金”。其计量方法可参照“盈余公积”的提取办法,考虑企业人力资源外部投入价值(人力资本)及物力资源外部投入价值(实收资本)的比例而定。
2、资本的增值。指资产评估升值、股票溢价或企业接受外部捐赠的价值。具体可按人力资本和实收资本的比例,将升值额或受赠价值在两者之间分配而得。
3、劳动者新创造价值中应分享的部分。在现行会计制度下,体现为企业税后利润中属于劳动者自己的份额。(□文/林炳波 马居亭) |
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