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［提要］ 绿色会计要求企业在追求经济发展速度和效益时要兼顾社会利益，使得经济、社会和自然资源能够协调发展。本文对绿色会计理论和运用进行探讨，阐述绿色会计中的绿色资产、绿色负债、绿色费用和绿色效益四要素的确认，绿色会计计量的内容和方法，以及绿色会计报告。
关键词：绿色会计；确认；计量；报告
中图分类号：F23 文献标识码：A
收录日期：2013年12月20日
随着环境污染问题成为全球日益突出的经济、社会和政治问题，绿色会计变得与企业越来越相关，这就迫切需要在会计体系中建立绿色会计，披露环境信息，推动政府和企业将环境与发展紧密联系起来进行综合决策，遏制环境污染和生态破坏，加强生态环境保护和建设。
一、绿色会计概述
（一）含义。绿色会计，又称环境会计，是将会计环境学和自然环境学相结合，采用多元化的计量手段和属性，以有关环境法律、法规为依据，研究经济发展与环境资源之间的关系，并运用专门的方法，对企业给社会资源造成的收益和损失进行确认、计量、揭示、分析，以便为决策者提供环境信息的会计理论和方法。具体而言，它是以货币为主要计量尺度，以有关环保法规为依据，研究经济、社会发展与环境之间的关系，计量、记录环境污染、环境防治、开发、利用的成本费用，评估环境绩效及环境活动对企业财务成本影响的一门新兴会计分支。
（二）绿色会计与传统财务会计比较
1、企业的基本假设不同。传统财务会计的基本假设是把企业当作“经济人”。其根本目的就是实现自身利益最大化，而根本不考虑社会效益和自身的非经济效益。这种假设的一个直接后果就是在经济活动中低成本的使用自然资源和不计后果的排放各种污染物。正是“经济人”的假设造成了工业社会的资源环境问题；绿色会计的基本假设是把现代企业看成是“社会生态经济人”。就是现代企业在追求经济利益的同时也追求社会利益和生态环境利益，在经济活动中追求三者的有机统一，实现这三种利益的最优化。这个假设是根据可持续发展的要求而形成的，有利于从根本上解决经济发展过程中所产生的资源环境问题。
2、绿色会计的成本范围大于传统财务会计。传统财务会计的成本仅限于企业经济活动中市场交易场所产生的经济成本，具体来说就是与经济活动有关的物质成本、人力成本和部分自然资源成本，没有反映由于经济活动而带来的环境成本和自然资源成本，从而导致了虚夸的收益，进而鼓励了以牺牲环境、透支未来而取得当前利益的做法，无视企业的可持续发展；绿色会计的成本范围是按照可持续发展的要求来确定的。它不仅反映了经济活动中的经济成本，也反映了经济活动所产生的非经济成本。具体来说，他反映的是社会总成本，这种社会总成本由与经济活动有关的物质成本、人力成本、自然资源成本和环境污染成本组成。从而全面地计量和揭示了企业生产活动给社会生态环境带来的后果，为企业制定正确的政策提供正确的信息。
3、绿色会计的效益范围大于传统会计。传统的财务会计在经济人假设的影响下，认为企业最大的目标就是实现自身的经济效益最大化，而对于社会效益、环境效益等影响到社会发展的非经济效益则不予考虑；绿色会计在注重经济效益的同时，也考虑社会效益和环境效益，认为只有实现三者的最大化，企业才有可能实现可持续发展。
4、绿色会计的报告使用者多于传统会计。传统企业财务报告的使用者一般是与企业有着紧密经济联系的单位或个人，如企业所有者、投资者、债权人、政府部门、金融机构以及其他社会公众。这些单位或个人不仅人数少，而且仅仅只是关心企业的经济效益，无法满足可持续发展的要求；而绿色会计报告的使用者是在经济、社会和环境方面所有相关人员，包括企业管理当局、投资者、企业所有者、企业所在社区整个社会、环境保护部门、企业职工及附近的居民。出于各种不同的要求和目的，他们要了解绿色会计的会计报告。使用者的增加会促使企业不断完善自己的会计制度，从而更好地满足可持续发展的要求。
二、绿色会计要素的确认
以传统会计信息为基础，将环境因素纳入绿色会计核算体系，重新界定资产、负债、成本和费用相关事项。
（一）绿色资产的确认
1、绿色资产概述。绿色资产是指企业取得或能加以控制的、能以货币计量的、可能带来未来效用的环境资源。
2、环境资源作为绿色资产的确认标准
（1）会计主体相关性。绿色会计确认环境资源时，要判断本会计主体是否拥有其所有权或控制权。一项环境资源要作为绿色资产加以确认，就应符合绿色资产要素的定义、符合确认标准，并具有相关的属性，能够合理地对它进行可靠的计量、估算，只有这样才可以将环境资源确认为绿色资产。
（2）未来效用的可能性。环境资源的未来效用具有不确定性，但只要存在着可能，就可以确认为绿色资产。
（3）计量相对可靠性。环境资源计量只要没有重大差错或偏差，能如实反映、提供会计信息以供决策，该会计核算资料就算可靠。
3、绿色资产的分类
（1）自然资源资产和生态资源资产。按照形态进行分类，绿色资产可以分为自然资源资产和生态资源资产。自然资源是指如土地、水域和矿藏等由自然界长期形成的资源；生态资源指没有遭到破坏，存在人类生活系统中的野生生物群、优美的自然风景、具有独特性的生态系统和地形地貌。
（2）可再生资源和不可再生资源资产。绿色资产分为可再生和不可再生两种。可再生资源是指一定范围内能够依靠自身净化或人为经济活动再生。不可再生资源是指在短时间内，不论何种活动都不能增加其储量的资源，且会随着开发利用而不断减少。
（二）绿色负债的确认
1、绿色负债概述。绿色负债是指企业以往的经营活动或其他经济事项对环境造成的破坏和影响，形成的须由企业承担、要以资产或劳务偿付的义务。
2、绿色负债的确认标准
（1）法律规定，企业有支付污染成本的义务，则应将其确认为绿色负债。
（2）超出法律规定的标准，企业做出负担有关成本的承诺若没有履行，企业应当在财务报表附注中披露其事实及原因。
3、绿色负债的类型
（1）肯定性负债与可能性负债。企业承担净化环境的责任而形成的未来必然支出是肯定性负债。可能性负债的货币计量往往是未来的估计成本，是企业承担净化环境责任尚未确定或不能确定的情况下，形成的未来可能环境支出。
（2）货币性负债和非货币性负债。货币性负债是指用货币计量形式表达的绿色负债，非货币性负债是用非货币计量形式表达的绿色负债。
（3）长期性负债和短期性负债。对绿色负债期限的划分，短期负债是一年内需要归还的治理环境的专项负债资金，长期负债是超过一年归还的治理环境的专项负债资金。
（三）绿色费用的确认
1、绿色费用概述。绿色费用是指企业在持续发展过程中通过经济活动或其他活动，而付出或者耗用资产的转化形式。在费用要素中设置“绿色费用”科目，用以核算企业在经营过程中发生的与环境相关的经济业务支出，这也是承认环境具有价值的必然结果。
2、绿色费用的确认标准
（1）不具有未来效用。一项支出不产生未来的效用或未来效用不符合绿色资产确认标准，该项支出应确认为绿色费用。
（2）能够计量耗用绿色资产。进行经济活动，发生的环境费用能够计量的记入资产产品的成本费用，造成环境污染的费用可以用合理的估计进行计量。
3、绿色费用的分类。按照绿色费用支出的形式进行分类，可分为自然资源的耗减费用、生态资源的降级费用、生态资源的保护费用。
（1）自然资源的耗减费用。用货币形式表现因经济活动对自然资源的开发、利用造成自然资源实体数量减少，减少的资源价值即为自然资源的耗减费用，构成最终产品成本的主要部分。
（2）生态资源的降级费用。当废弃物的排放超过环境稀释、分解、净化能力时，环境污染造成生态资源等级的下降，给人类和经济活动带来的损失用货币计量就成为降级费用。
（3）生态资源的保护费用。像废弃物的处理、环境卫生的维持等为避免生态资源降级或生态资源降级后消除其影响而实际发生的费用。
（四）绿色效益的确认
1、绿色效益概述。绿色效益是指一定时期内，环境资产给人类带来的已实现或即将实现的能够用货币计量的效用。
2、绿色效益确认的标准
（1）绿色效益的多元性。人类对环境资源开发利用有三种形式：有目的的行为，无意识的索取和环境自发提供，只要给人类带来一定程度的满足，就可以作为绿色效益确认。
（2）计量具有可靠性。绿色效益的确认需要运用综合知识来进行，虽然计量方法有局限性，计量结果有模糊性，但只要能核实和反映真实的程度就算可靠。
3、绿色效益的分类。根据绿色效益的内容和核算的特点，绿色效益分为直接绿色效益和间接绿色效益两类。
（1）直接绿色效益。对环境进行开发利用，取得有形资源产品时获得的绿色效益为直接绿色效益。
（2）间接绿色效益。间接绿色效益是环境自发的，人类获得的环境效用是无形的，如森林保护土壤和大气层，调节气候等带来的效益。间接绿色效益不直接增加人类的物质资本，但对人类长期的物质积累过程会产生影响。
三、绿色会计的计量
（一）绿色会计计量概述。传统会计认为只有真实可靠的交易和事项才能进入会计信息系统，绿色会计计量则要求从观念和方法上都摒弃传统会计的约束，一个完整的绿色会计计量模式包括计量对象、计量属性和计量尺度。
1、绿色会计计量对象是指绿色资产、绿色负债、绿色费用和绿色效益。
2、绿色会计的计量属性是指会计要素可以用货币进行量化表述。
3、绿色会计计量尺度是进行计量时使用的标准量度，采用货币单位为主。
（二）绿色会计计量的方法。绿色会计存在着无法用货币计量的经济事项，因此对绿色会计的计量方法实行以货币计量为主的多种计量单位并用原则。
1、机会成本法。环境资源的开发利用相当于对多种互斥方案的选择，资源有限性决定了选择一种形式就要放弃其他形式，放弃方案中的最大经济效益为所选方案的机会成本。适用于因水资源短缺、废弃物占地造成的经济损失计量。
2、人力资本法。人力资本法专门用于评估计量环境污染影响人体健康的经济损失，适用于对人身危害重大的重污染企业环境污染的计量。
3、资产价值法。环境条件的差别可以通过地价或宅价反映，据此来推算环境资源的价值。常用回归分析法计算、测定环境条件对地价的贡献度，该贡献度可视为环境资源价值。该法适用于宅地周边的森林、草坪等环境效益的计量。
4、防护费用法。消除和减少环境污染的有害影响所愿意承担的费用来衡量环境污染的损失。适用于出现了噪音污染，需要安装消音或隔音装置。
5、恢复费用法。环境资源被破坏，改善的效益较难评价，可以估计恢复或防护一种资源不受污染所需的最低费用，就是恢复费用法。适用于消烟除尘、污水处理等治理费用的计量。
绿色会计的计量可采用定量计量和定性计量相结合、计量的精确性和模糊性相兼容的办法，以使绿色会计信息使用者对绿色会计对象的质和量的规定性具有较客观的认识。
四、绿色会计的报告
绿色会计报告，是绿色会计的主要表现形式，而现有财务报表主要提供的是经济效益指标，而对生态效益、社会效益指标均未披露。鉴于对企业绿色会计信息的需求已越来越超出了传统概念，人们要求得到有关企业未来发展前景的信息，因此，企业有必要在日常核算的基础上，通过编制绿色会计报告予以反映企业履行社会责任的情况及企业的社会效益和社会成本。
（一）编制绿色会计报告的必要性
1、提供完整会计信息的需要。确认环境事项，以货币来反映计量金额，提供的是分散片面的信息，会计报告能汇总这些分散信息，形成综合全面反映环境事项的会计信息。
2、有利于使用者掌握绿色会计信息
（1）帮助管理者掌握会计主体的绿色资产总额及分配，以便合理配置资源。
（2）资源所有者根据绿色费用支出情况，把握经济增长与资源耗减的最佳点。
（3）帮助环境资源的消耗者确定环境资源的合理耗减速度，指导消费倾向。
3、满足国民经济核算的需要。绿色会计报告提供有关环境因素的实物量和价值量资料，为国民经济核算体系提供核算资料，为衡量环境资源的耗损和退化提供可靠的依据。
（二）编制绿色会计报告的形式。绿色会计报告的形式可以有两种：一种是在现行的财务会计报表基础上单独设立绿色会计报表，作为资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表的附表；另一种是把绿色会计要素的相关项目和信息，加入到现行的财务会计报表中去。我们对上述两种绿色会计报告形式比较如下：
1、独立的绿色会计报告。独立的绿色会计报告是指在现行的财务会计报表基础上单独设立绿色会计报表来披露企业绿色信息，它对以自然量为基础的环境信息综合采用文字、图表进行单独披露。独立的绿色会计报告具有如下优点：
（1）全面、公允而又重点突出。由于人们越来越关注环境信息，根据重要性原则，需要将这部分信息集中在一张报表上，以4张主表的附表形式出现，既体现了全面反映的原则，又做到了重点突出。
（2）针对性强，便于阅读。有些报表使用者只想了解企业的环境状况，看其环境法规的执行情况、企业所采取的环境保护措施、制定的环保政策、未来是否有大笔的环境设施支出、是否由于大量的污染而造成罚款等信息，只需要阅读独立的绿色会计报告就可以了，便于报表使用者的阅读。
虽然独立的绿色会计报告可以帮助使用者评估企业的环境措施对其财务状况的影响、企业当前状况和未来的前景，但由于目前没有绿色会计准则和对外披露信息的标准，企业制作独立绿色会计报告难度很大，而且成本也很高，需要投入大量的人力、财力、物力，不利于我国经济战略的实施。
2、非独立的绿色会计报告。非独立的绿色会计报告也就是加上了环境信息的现行财务报告，这些环境信息包括绿色资产、绿色负债、绿色资本、绿色成本等，它涉及到财务报表中的资产、负债、所有者权益、成本、费用支出等项目。非独立绿色会计报告具有如下优点：
（1）有些环境信息影响了企业的财务状况、经营成果和现金流量，将其包含在现行的财务报表中，能够更加真实公允及时地反映企业状况。
（2）非独立的绿色会计报告在披露企业的环境信息时，促使企业在提高经济效益的同时兼顾环境保护。
（3）在现行的财务报告中加入环境信息，这样可以直观地反映企业整体的财务信息。
非独立的绿色会计报告能反映出企业总体的财务状况、经营成果和现金流量，但并不能十分明确地反映出哪些属于环境问题所引起的财务影响，而且有些环境信息并不能从非独立的绿色会计报告中反映出来；对于只想了解企业总体财务状况、经营成果和现金流量的报表使用者来说造成了不必要的麻烦，形成阅读障碍；非独立绿色会计报告披露的内容片面、零散，缺乏可比性，很难在企业之间进行环境信息的分析和比较。
3、两种报告形式的可行性分析。由于中国目前对绿色会计的研究基本上还处于探索阶段，理论研究和方法体系并不完善，尤其是缺乏切实可行的指标体系和定型的实践模式，使大多数企业不会主动披露绿色会计信息，更不用说在短期内大范围形成系统完备的绿色会计报告，因此距离形成一份完整、规范、独立的绿色会计报告还有一定的差距；另外，资源环境的实务特点也决定了相当一部分资源环境问题不能以货币衡量而只能采用某种技术或实物的计量手段去衡量，甚至于有些情况下连任何量化都不易做到，更别提是将这些信息完整地披露在独立的绿色会计报告中。因此，结合实际情况来看，现阶段形成独立的绿色报告有很大的难度，将绿色会计相关的项目和信息，加入到现行的财务会计报表中去切实可行，更具操作性。
目前，我国绿色会计发展过程中，尚存在绿色会计理念尚未全面确立、缺乏绿色会计准则体系、社会和政府的监督力度不够、缺乏绿色会计所需的专业人才等问题，应尽快增强绿色会计意识、修订并补充我国的会计制度与会计准则、加强政府机构对绿色信息披露的监督和宣传、确立绿色考核和奖惩制度，推进绿色会计的发展任重而道远。
（作者单位：东北财经大学津桥商学院）
主要参考文献：
［1］陈留平，张珊珊.低碳经济背景下绿色会计的思考.商业会计，2010.5.
［2］谢晓峰.“低碳经济”对我国环境会计的影响和意义.会计师，2010.3.
［3］路国莲.绿色会计理论与制度构建.西部财会，2011.6. |
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