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提要 内部审计是现代企业制度下公司内部控制的重要组成部分，关于如何开展内部审计工作的有关问题的探讨具有重大意义。本文首先通过对内部审计部门各种模式的分析，得出总经理领导模式是现代企业制度下内部审计部门发展的最佳模式的结论；随后对现代企业制度下内部审计部门的职能、工作范围和内部审计的独立性进行探讨。
中国企业的内部审计制度是作为国家审计监督体系的一个重要组成部分而建立起来的，在某种程度上相当于政府审计的延伸，其目的在于加强政府部门和国有企事业单位的内部管理和监督，维护财经法纪，改善经营管理，提高经济效益，其工作对象主要是国家机关、国有企业、事业单位和国家建设项目。对于实行现代企业制度的民营企业来说则没有任何强制性的法律法规规范其内部审计制度的建立和内部审计工作的实行。现代企业制度发展至今，人们对于内部审计的地位和作用已经形成了比较统一的观点，即内部审计是现代企业制度下公司内部控制的重要组成部分，具有不可或缺的地位和作用。因此现代企业制度下包括民营企业在内的各种类型的企业的内部审计部门如何定位、内部审计工作如何进行则是一个值得探讨的问题。现就现代企业制度下企业开展内部审计的有关问题进行粗略探讨，以期达到抛砖引玉之效。
一、内部审计部门的定位
在国际上，公司内部审计部门的隶属关系大体上可分为三种类型：董事会领导模式、监事会领导模式和总经理领导模式。董事会、监事会和总经理都对公司承担监督和控制职能，都有对公司整体经营情况进行审计的需要，但是不同的机构由于其地位、职能不同，其进行审计的出发点和侧重点也有所不同，内部审计部门应当隶属于哪个机构，应当由哪个机构领导呢？对这个问题的不同结论将会影响公司内部审计部门的定位。我们试图通过对这几种组织模式的利弊分析得出结论。
1、监事会领导模式：内部审计部门直接由监事会领导，在监事会领导下对公司财务情况和董事、经理的经济行为和经济责任进行审计。这种组织模式的好处在于壮大了监事会的力量，监事会可以利用内部审计部门的工作更好地履行监督职能。但是由于监事不能兼任公司的经营管理职务，没有经营管理权，而内部审计的主要任务是通过审计促进企业改善经营管理，提高经济效益，因此这种模式的最大不足是内部审计不能直接服务于经营决策，难以实现其主要任务和目的。
2、董事会领导模式：内部审计部门直接由董事会领导，在董事会领导下对公司经营情况、计划执行情况以及经理职责履行情况进行审计。由于其领导层次较少，地位超脱，相对独立性和权威性最强，有利于董事会对公司大政方针的把握。不足之处在于董事会领导模式势必削弱公司经营的直接领导人和直接责任人（即总经理）对公司经营情况的监督。
3、总经理领导模式：内部审计部门直接由总经理领导，在总经理领导下对公司整体经营情况和内部控制制度执行情况进行审计。有学者认为总经理领导模式难以对公司财务和总经理的经济责任进行独立的监督与评价。笔者认为对公司财务情况和总经理经济责任的监督和评价正是董事会和监事会的职责所在，而并非应由内部审计部门完成。总经理就公司的整体情况对董事会和股东会负责，总经理应当了解公司发生的每一项业务，限于公司经济活动的复杂性和总经理个人精力和能力的有限性，仅仅依靠个人的力量，总经理难以对公司经营全过程实行监督，于是内部审计部门作为总经理职能的延伸对公司整体经营情况发挥监督评价作用就是很合理的事了。
内部审计部门作为公司内部的经济监督机构，并不参与公司内部的经营管理活动，其主要职能在于监督检查本公司以及下属单位的财务收支和经营管理活动，内容主要是检查各项内部控制制度的执行情况，评价各项经营管理活动是否达到预定目标、是否遵循了国家的法律法规以及公司的内部控制制度，发现执行过程中存在的各种问题并提出各项改进措施。
作为对董事会监督职能的补充，英美国家公司董事会普遍下设审计委员会，审计委员会为董事会的控制与监督职能服务。内部审计部门接受审计委员会的职能监督，通过审计委员会从而不受限制地接触董事会。从公司整体组织架构而言，审计委员会的地位高于内部审计部门，并形成对其的一种监督关系。
综上所述，笔者认为总经理领导模式是现代企业制度下内部审计部门发展的最佳模式。同时，对于一个内部组织结构比较健全的公司，应当建立如下图所示的广义内部审计体系：股东大会通过监事会监督董事会的工作，董事会通过审计委员会监督总经理的工作，总经理通过内部审计部门监督下属员工的工作。内部审计部门必须接受审计委员会（或者监事会）的职能监督，通过审计委员会（或者监事会）的监督不断提高工作质量和工作效率。内部审计部门在业务上向审计委员会（或者监事会）负责并向其报告工作，在行政上向总经理负责并向其报告工作。
股东大会———→监事会
↓ ↓
董事会———→审计委员会
↓ ↓
总经理———→内部审计部门
二、内部审计部门的职能
内部审计是由专门人员在公司内部检查各种业务活动以向管理部门提供服务的独立评价活动，是一种通过计量和评价其它控制的有效性来发挥作用的控制。现代企业制度下内部审计应当具有经济监督、经济评价和经济鉴证职能。
1、经济监督职能是内部审计最基本的职能。经济监督职能是指以财经法规和制度规定为评价依据，对被审计单位的财务收支和其他经济活动进行检查的过程。经济监督职能的主要内容是衡量和确定其会计资料和其他资料是否正确、真实，其所反映的财务收支和其他经济活动是否合法、合规、合理、有效，检查被审计单位是否履行其经济责任，有无违法违纪、损失浪费等行为，追究或解除其所负经济责任，从而督促被审计单位纠错防弊，遵守财经纪律，改进经营管理，提高经济效益。
2、经济评价职能将上升为内部审计的主要职能。经济评价职能是由经济监督职能派生出来的另一种职能。经济评价职能就是通过审核检查，对被审计单位的有关情况做出评价的过程。经济评价职能的主要内容是评价被审计单位的计划、预算、决策、方案是否先进可行，决策过程是否科学合理，经济活动是否按照既定的决策和目标进行，评价资源利用的效率性与效果性，评价经济效益的高低优劣，以及评价企业内部控制制度的健全性、合理性与有效性等，从而有针对性地提出意见和建议，以促进企业改善经营管理，提高经济效益。
3、内部审计的新任务：经济鉴证职能。在很多方面，内部审计还体现经济鉴证职能，突出表现在公司内部业务交接、资源重整等方面。内部审计作为公司内部相对独立的业务部门，与其他部门、个人没有直接的经济利益冲突，在其他部门、个人经济利益发生冲突时可以保持一种客观公正的地位，对各种经济利益进行公开、公正、公平的评价，尤其是体现经济鉴证职能。但值得注意的是，内部审计的经济鉴证职能与独立审计的鉴证职能存在很大不同，前者是对内的，而后者是对外的。
三、内部审计工作的范围
随着现代企业制度的建立，外部制约机制的加强，内部管理水平的提高，会计电算化的普及，账务表面的错弊会越来越少，内部审计的重点也应从内部检查和监督向内部分析和评价方面转变。内部审计已经摆脱了财务领域的局限，扩展到企业经营和管理的各个领域。
目前，西方国家内部审计涉及的领域非常广泛，内容相当深入。从美国来看，内部审计部门已广泛涉猎企业发展战略和经营决策审计、投资效益审计、市场景气状况审计、物资采购审计、生产工艺审计，产品推销（包括广告促销效果）审计、研究与开发审计、人力资源管理审计、后勤服务系统效率审计、信息系统设计与运行审计等领域。由于我国内部审计开展的时间较晚，与西方先进国家相比存在较大差距。从我国目前内部审计的实践情况来看，现代企业制度下民营企业内部审计工作主要包括以下三个方面。
一是会计报表审计。会计报表审计是内部审计的主要内容，属于经常审计范畴。通过会计报表审计，能够了解企业的财务收支是否合理，会计处理是否合法合规，资产质量是否优良，资本结构、资产结构是否合乎公司发展需要，还能够了解各项经济指标的完成情况，为经济效益审计与经济责任审计打下基础。
二是经济效益审计与经济责任审计。现代企业经营管理者普遍采用聘任制，而经营管理者是否能够被留任续聘的主要依据就是其经营业绩，客观公正地评价其经营业绩则需要依靠内部审计的工作成果。经济效益审计与经济责任审计以会计报表审计为基础，重点审计经营指标完成情况、资产保值增值情况和成本费用开支情况，以正确评价经营者的经营业绩。
三是内部控制制度审计。现代企业制度要求企业建立科学的管理制度和完善的内部控制制度。因此，对内部控制制度的审计成为内部审计工作的重要内容之一，它将对企业内部控制进行全过程、全方位的监督和评价。内部审计不仅关心内部控制制度是否得到贯彻执行，还对内部控制制度本身的合法性、合理性、可行性以及执行内部控制制度的效果发表意见。从发展趋势来看，内部控制制度审计将是内部审计的重中之重。随着现代企业的壮大、内部审计理论的发展以及内部审计实务的深入，中国民营企业的内部审计部门也会逐步扩大其工作范围，全面参与企业决策、采购、生产、销售等各个流程中，发挥其应有的作用。
四、内部审计部门的独立性
独立性是审计工作的命脉，是审计工作顺利进行的根本前提。对于内部审计也是如此，要使内部审计真正发挥经济监督和经济评价的职能，首先取决于内部审计的独立性。由于内部审计的特殊地位，其独立性受到一定的限制，这正是内部审计与独立审计的区别所在。
内部审计的独立性是相对的。内部审计部门受托于公司总经理，代替总经理对公司内部其他职能部门和下属单位实行专业监督。内部审计部门独立于他们所要审计的经济活动，具有一定的独立性。同时由于受托于公司总经理，内部审计的服务对象仅限于本公司总经理，其工作结果仅供总经理或其上级部门使用，作为本公司内部经营评价和改进管理的参考，对外保密；由于被审计部门是内部审计人员所在公司的组成部分，客观上造成内部审计为本公司利益服务的依附性，使得内部审计的独立性程度直接受到影响。因此，在实践中应采取相应措施，改善内部审计部门的独立性。这将是理论界和实务界所要深入探讨的问题。(□文/荆 辉) |
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