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［提要］ 随着中国社会主义市场经济的快速发展，或有事项在企业经营活动中扮演的角色也越来越重要，已得到人们的普遍重视。但我国对或有事项的规范相对较晚，对或有事项的确认、计量很大程度上依靠财务人员的职业经验和判断，现有准则的规定还存在一些不足的地方。本文主要对我国或有事项准则在确认、计量、信息披露及适用范围方面存在的问题进行分析，希望为或有事项准则的发展和完善提供一些参考，为实务中企业或有事项的会计处理提供一定的指导作用。
关键词：或有事项准则；确认；计量；信息披露
中图分类号：F23 文献标识码：A
收录日期：2014年5月29日
随着我国社会主义市场经济业务的发展和企业经营机制的转变、融资渠道的增多、财务关系的复杂化，影响企业财务状况和经营成果的或有事项日益增多，其内容和范围也不断扩展。或有事项表明企业未来的发展存在一定的不确定性，其估计和披露给管理层提供了一定的自由裁量权，可能损害到投资者的利益。因而如何进一步规范和完善或有事项的会计处理，显得越来越重要。
一、或有事项的概念及特征
根据我国2006年2月15日颁布的《企业会计准则第13号——或有事项准则》中的相关规定，或有事项是指过去的交易或事项形成的，其结果须由某些未来事项的发生或不发生才能决定的不确定事项。在企业日常的经济活动中常见的或有事项主要有：未决诉讼或仲裁、债务担保、产品质量保证及企业重组等，这些不确定性的经济事项对企业的财务状况和经营成果可能会产生较大的影响。
根据或有事项的定义可以看出其有以下几个特征：第一，或有事项是由过去的交易或事项形成的，即或有事项的形成是由以前的某个交易或事项造成的已经存在的事实。第二，或有事项的结果具有多样性和不确定性，或有事项结果的不确定性包含两层意思：一方面指或有事项的结果不知道是否会发生；另一方面指虽然或有事项结果的产生具有一定的预见性，但是不能够准确的判断该结果所发生的具体时间和相关金额。第三，或有事项的结果须由未来事项的发生或不发生来确定。
二、或有事项准则存在的问题
尽管我国近年来对或有事项的会计核算和信息披露等规定不断进行改进，但是我国对或有事项理论的研究起步较晚，对其专门化、系统化的研究比较少，从而造成或有事项的会计处理不能给予相应的会计政策进行指导，在实务操作上仍有很多不足和缺陷。
（一）或有事项的确认不够明确。对于或有事项的可能性大小划分，我国准则和国际准则应用同一种方法，都是应用数学上的概率进行划分的。对于用概率来进行判断本身就缺乏科学性，在会计应用中，概率数值的界定大多都是根据会计人员的经验进行判断的，这种判定方法具有很强的主观性。
或有事项的可能性在我国《企业会计准则第13号——或有事项》中根据可能性的大小划分为四个层次：很小可能（小于等于5%）；可能（大于5%，小于等于50%）；很可能（大于50%，小于等于95%）；基本确定（大于95%，小于等于100%）。对于这种用概率进行或有事项可能性的判断，其概率的数值很难用具体的指标去表示，特别是那些介于两种可能性临界值左右的情况，会计人员通常只能参考一些现有的法律法规、有关的会计经验或根据一些有关专家的意见做出判断，具有较强的主观性。对于不同的可能性，企业做出的会计处理肯定是不同的，这就很可能对企业的经营成果造成非常严重的影响。
例如，对于49%和51%这两种可能性的事项，会计人员如果凭借主观臆断，就有可能做出截然不同的会计处理。按照规定对于可能性为49%的事项属于可能事项，只需要披露，不用确认为负债，不会对企业造成实质性的影响；而对于可能性为51%的事项属于很可能事项，这就表示我们不仅要进行会计信息披露还要将其确认为负债，这样就必然会对企业的经营成果产生一定的影响。由于两种处理结果不同，企业往往会规避不利的事项，通过主观判断来认定对企业有利的可能性范围，从而达到粉饰当期经营成果的目的。这样就不能真实和公允的反映企业当期的经济活动，其结果必定会导致企业披露的会计信息失真，最终将引起会计信息使用者的误解，不利于其做出正确的判断，损害会计信息使用者的利益。
（二）或有事项的计量不够准确。或有事项的计量是处理或有事项最核心的问题，其主要涉及最佳估计值的确定和对预期可获得的补偿的处理。但是，就或有事项的计量而言，难以确定其最佳估计数和对现值规定的不准确是计量中的重要问题。
首先，最佳估计数难以确定。我国《企业会计准则第13号——或有事项》对于最佳估计数的确定是这样规定的：或有事项预计负债所需支出存在这样一个连续区间，并且在各种结果发生的概率该区间内是相同的，最佳估计数就是这个连续区间上下限的平均数。这个规定对我国或有事项中最佳估计值数的确定提供了一个简单的方法，但是这种方法过于简单，最佳估计数的确定难以客观的估计。况且，我国现行文件对或有事项的可能性该如何断定，其他影响或有事项计量因素的表述不够清楚，所以对或有事项可能性大小的判断主要依赖于会计人员的意识判断和对以往经验的熟悉程度，具有较强的主观能动性。
其次，对现值的规定不精确。我国《企业会计准则第13号——或有事项》对于最佳估计数的确定存在缺陷，未考虑货币时间价值因素的影响，仅仅对那些长期的、数额比较大及货币时间价值影响重大的预计负债采用现值法，并且还没有确定折现率选用市场利率还是贷款利率。若按贷款利率作为折现率，得到的折现值与或有事项的实际内含价值必定存在差异；若按市场利率作为折现率，对于一般的企业又不易获得，这势必给实务操作造成一定的难度。由于我国资本市场经济还处于发展的初级阶段，市场利率不具有可比性，相比之下，贷款利率比较容易获取，以贷款利率作为折现率是一个较为现实的选择。我国对于许多预计负债是没有限定采用现值法的，如果不考虑现值因素对或有事项的影响，将会影响会计信息的可靠性，误导会计信息使用者。
（三）或有事项的披露不够充分。我国会计准则关于或有事项信息披露的相关规定缺乏严谨性。相关会计准则关于这方面的披露和列报是有这样规定的：“如果相关信息在涉及有关的未决诉讼、仲裁的情形时，应当按照准则向社会公众披露相关的信息。如果能够预料到会对企业的生存和发展带来重大影响，那么在这种情况下这个企业可以选择不予向外界披露这些信息。”对于这种写成准则的规定等于说基本上为有的企业故意隐瞒重大或有事项不给予追责提供了理由，实质上损害了信息使用者的利益，过分强调了对企业的保护。该规定违背了充分披露原则和重要性原则。因此，在披露相关信息时，虽然有时候企业的公允的信息对外披露可能会对企业的发展产生不利的影响，但不能以此为借口就不向公众进行披露。目前在我国的上市公司中，大多数在与或有负债相关信息的披露上是不能够遵循客观公正的原则的，更有甚者干脆采取避让的方法，隐瞒或有负债对公司经营与发展产生的不利后果。或有事项披露的目的就是揭示企业的重大不确定性风险信息，给信息使用者提供充分有效的会计信息。信息披露的不充分，很可能误导信息使用者的投资方向，损害信息使用者的切身利益。
（四）或有事项的适用范围不够完备。对于或有事项范围的规定，国际或有事项准则采用的是排除法，而我国或有事项准则采用的是列举法，显然是国际或有事项准则的适用范围相对于我国或有事项准则比较宽泛。我国或有事项准则的适用范围对那些条件不成熟的企业或许是可行的，但是我国是一个高速发展的国家，随着我国经济的进一步发展和企业经济活动的不断变化，新准则的适用范围就会显得不够全面。例如，所得税、保险合同和衍生工具等这些目前尚未列入准则适用范围的或有事项，虽然我国金融业目前的发展还不够完善，对于金融工具尤其是衍生金融工具的运用还不够普遍，但发展速度不容轻视，随着其在企业经营活动中越来越活跃，当前适用范围的局限性必将显露出来，所以我国或有事项准则还需要对或有事项范围的规定作进一步拓宽和完善。
三、对完善或有事项准则的建议
我国对或有事项会计理论的研究还存在着严重不足，本文认为对或有事项确认、计量、信息披露等可以在以下方面作进一步研究：首先，完善或有事项的内容和分类，并将重要性要求纳入预计负债的判断标准，同时对评估技术和方法进行量化和规范化，因为对或有事项的估计具有很大的主观性和任意性，这样做更有助于对或有事项进行判别、筛选和精确估计；其次，提高或有事项计量的准确性，对于或有负债，当其符合确认条件时应当确认为预计负债，具体数额的确定应按照相关业务的最佳估计数进行初始入账，还有对于企业从其他方得到的补偿不能直接冲减确认的相关预计负债；再次，完善或有事项披露的标准和规定，这样可使企业真实、公允地对外公布信息，有利于信息使用者进行更好的决策。如针对重大的或有事项要求披露它的金额的估计方法、程序、重大的不确定因素，提高可信度；最后，合理界定或有事项的范围，在现代的会计业务中，出现了越来越多的与或有事项有关的业务，在处理时，一定要把握好其中的度，这样才能充分的认识企业的或有事项。
（作者单位：郑州大学西亚斯国际学院）
主要参考文献：
［1］张旭.或有事项会计处理问题研究［J］.财会研究，2012.12.
［2］刘赛.或有事项的比较研究［J］.中国证券期货，2010.2.
［3］马晨，张俊瑞，李彬，张琦.或有事项：研究述评与展望［J］.管理现代化，2011.6.
［4］汪玉聪，叶洛君.或有事项相关问题浅析［J］.商业会计，2013.18.
［5］马守泽，李维杰.浅析或有事项会计处理存在问题及改进［J］.中国商界，2010.1. |
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