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随着市场经济的发展，关联方交易越来越为人们所重视。尤其是上市公司的关联方之间，由于涉及面广，涉及到投资者、潜在投资者、债权人、潜在债权人、税务机关，甚至全社会公众的利益，规范其交易显得尤为重要。
一、关联方及其交易的界定
由于关联方交易的复杂性和特殊性，我国的企业会计制度并没有对关联方做出专门的定义，而是界定了一个范围。2001年财政部发布的《企业会计制度——关联方及其交易》提供了判断关联方的标准。在以下范围内的情况可以视为关联方：“在企业财务和经营决策中，如果一方有能力直接或间接控制、共同控制另一方或对另一方施加重大影响,则它们之间存在关联方关系；如果两方或多方同受一方控制，则他们之间也存在关联方关系。”
目前，我国关联方主要存在以下六种形式：（1）母子公司之间、同一母公司控制下的子公司之间；（2）不存在投资关系，但存在控制与被控制关系的企业；（3）合营企业。指按照合同的规定，由投资的双方或若干方共同控制的企业；（4）联营企业。指投资者对其具有重大影响，但不是投资者的子公司或合营企业的企业；（5）主要投资者个人、关键管理人员或其关系密切的家庭成员；（6）受主要投资者个人、关键管理人员或其关系密切的家庭成员直接控制的其他企业。
在判断关联方关系时，按照实质重于形式的原则，不管关联方关系的表现形式如何，只要其实质为关联方关系，即满足以上范围的界定，就按照关联方关系处理。
二、关联方交易的现状
目前，我国关联方交易方式主要在以下范围内进行：购买或销售商品、购买或销售商品以外的其他资产、提供或接受劳务、代理、租赁、提供资金、担保和抵押、管理方面的合同、研究与开发项目的转移、许可协议、关键管理人员报酬等。统计显示，2001年上市公司共发生关联交易1746起，所涉交易金额1876亿元，发生各类关联交易行为的上市公司有949家，占总数的90％以上。2002年710家上市公司发生关联交易，占上市公司总数的58％左右，共发生关联交易2129起，所涉交易金额1271亿元。
由于我国上市公司的先天不足和后天失调，使得许多上市公司的关联方交易成为企业粉饰经营业绩的主要工具，而关联方的特殊关系为一些不公平交易或其他违法违规交易提供了便利和可能。企业经常采取的不公允的关联方交易方式有：
（1）利用不公允的定价方式，使得上市公司虚增利润，美化上市公司的财务报表。例如，美尔雅通过与控股公司签订的产品销售协议，可以从每套西服的销售中获得毛利达千元以上，而在同期与日本三泰衣料株式会社的销售协议中，每套西服只得到800日元的加工费(折合人民币53.23元)，相比之下，这笔关联方交易的定价明显地违背了市场原则，导致了美尔雅收入和利润的虚增。
（2）利用关联方之间的特殊关系，关联企业故意占用上市公司资金，并人为的调节资金占用费；而上市公司以应收利息挂账制造空头利息收入以粉饰利润。2000年在对1018家上市公司进行抽样调查时，有844家存在与关联方的应收应付款结算余额。其中，辽河油田的应收款项余额100％来自关联方。
（3）关联方通过资产重组，低价向上市公司注入优质资产，换出劣质资产，以改善上市公司的质量。例如，华天酒店2000年在与大股东的资产置换中，换出资产账面价值11237万元，评估价72877元，协议按账面价值实施置换，公司借此消除了潜在的亏损因素。
（4）关联方之间委托经营形成异常收益。在关联方之间的托管中，普遍缺乏公允性。托管是指受托方接受企业产权所有者的委托，在一定期限内经营托管企业的有关资产。但为了在控股公司和上市公司之间转移利润或逃避亏损，托管采取的主要方法是母公司将优质资产交与上市公司托管，或者上市公司将不良资产交与控股公司托管，使得上市公司获取高额托管收益。
（5）上市公司将费用转嫁给母公司或其关联方，当上市公司的利润水平不佳时，通过改变费用分摊的方式和标准来提高公司的利润。如蓝田股份2000年在中央电视台投放的巨额广告费用是由“中国蓝田总公司”投放的，但实际上，蓝田股份的饮料产品通过集团公司遍布于全国的销售网点，仅占公司全部销售量的1.9％。可见，蓝田股份利用集团公司分摊不合理的高额广告费用支出的方法，虚增了利润。
（6）关联担保使不少上市公司风险增大,而且损害广大投资者的利益。许多上市公司的对外担保有很大一部分是给大股东提供的。关联担保实际上是一种或有负债，增加了公司的财务负担。一旦被担保方无力偿还，担保方将被诉要求承担连带责任，而且担保方想行使追索权并不容易。名誉受损、资金受损、分散精力都会给公司的正常经营造成障碍，甚至直接危及上市公司的业绩。例如，2004年6月重庆实业股价连续几天异常波动，其原因就是重庆实业为其关联方和控股公司提供担保，使得其经营风险加大，直接危及到该公司及其广大中小股东的利益。
三、不公允关联方交易的影响
上市公司关联方交易是上市公司进行资本运作的重要手段，其本身不是不良行为。因为关联方交易双方都是地位平等的法律主体，在交易中根据市场及自身条件相互作用并决定交易价格和交易数量。关联交易也有积极的作用，可以节约交易费用，盘活不良资产；调整产业结构，提高企业的核心竞争力；提高国有资产的质量，降低国家对国有和国有控股企业的控股水平，从而达到利用优质的国有资产更好的控制国民经济的目的；利用壳资源进行业务重组，保证上市公司资产质量。而不公允的关联方交易会导致国有资产严重流失，损害广大中小股东的利益。
首先，不公允的关联方交易会导致上市公司会计信息失真。关联方交易的交易价格定价比较混乱，上市公司按照低于或高于正常的市场的价格与关联方进行交易，从而从中进行利润转移。严格地说，这种交易是虚假交易，根据这种交易编制的财务报表的信息相应的也是不真实的，由此会误导投资者、债权人等做出错误的投资决策。
第二，不公允的关联方交易会损害到广大中小股东的利益。大股东凭借自己对公司的控制权，参与上市公司的关联交易。如果大股东追求自己的额外收益，不惜牺牲上市公司的整体利益，当然也损害了广大中小投资者的利益。例如，关铝股份上市前承诺1999年第二季度向全体股东派发股利，可是该公司1998年在"补充公告"中称，由于解州铝厂(关铝控股股东)临时使用本公司7066万元资金，所以暂不进行利润分配。因控股股东占用公司资金而导致上市公司推翻承诺，这无异于是对投资者的欺骗。
第三，不公允的关联方交易不利于上市公司的健康发展。过多的关联方交易，会使上市公司对关联方产生依赖性，降低上市公司的竞争力和独立性，经营自主权受到限制。
因此，必须加强对上市公司的监管，规范关联方交易，来保护国有资产，维护中小股东的利益。
四、关联方交易的会计监管措施
1、切实监督上市公司遵循已颁布实施的会计准则及会计制度，进一步改革、完善国家及地方部门会计管理体制。随着上市公司利用关联方交易进行粉饰利润层出不穷的手段的出现，1997年财政部颁布了第一个具体会计准则《关联方关系及其交易的披露》，该准则在一定程度上规范了上市公司对关联方关系及其交易的披露，提高了相关方面的透明度，及时抑制了部分关联方交易方式对利润的操纵。同年，中国证监会发布了《关于上市公司编制1997年中期报告若干问题的通知》，首次要求上市公司在中报中按照该准则详细披露关联方及其交易的事项。这标志着上市公司与关联方关系及其交易的披露有章可循。1999年财政部发布了《独立审计具体准则第16号——关联方及其交易》，同年中国证监会又颁布了《关于提高上市公司财务信息披露质量的通知》，该通知对于关联交易的信息披露提出了更高的要求。
根据关联方交易准则的规定，应在年报表附注中说明的“关联方关系和关联交易”中至少披露关联方交易的性质、交易类型及其交易的金额或相应比例。但许多上市公司在处理时，往往避重就轻，如对关联方关系揭示不全面；只披露经营业务的关联交易，而将关联担保列示于或有负债项目下，将关联方资产重组放入其他重大事项中说明；对关联方交易的定价和市价的关系不予说明；存在未达到关联方认定标准但实质上构成关联方交易的情况等等。随着上市公司资产重组的情况越来越多，新的关联方关系及其交易也不断增多，上述问题日益突出。
2、加强对关联方交易会计信息披露的监管，尤其是对定价政策信息披露的监管。长期以来，我国各上市公司关联方交易定价方式比较混乱。交易时采用的价格有市场价、成本价、内部价、协议价、优惠价、国家计划价等等。国家应尽快完善、制定关联方交易定价的法律规范，促进上市公司关联方交易的健康发展。
3、强化社会监管，加大注册会计师对关联方交易的审计力度。注册会计师应通过关联方及其交易的审计，确定关联方及其交易是否存在，关联交易的记录和会计处理是否适当，关联方及其交易的披露是否恰当。如果发现被审计单位对会计报表具有重大影响的关联方及其交易的披露不符合企业会计准则的要求，注册会计师应发表保留意见或拒绝表示意见。另外，当前要加快完善《注册会计师法》,强化注册会计师的审计独立性,因地制宜地开展注册会计师行业诚信和职业道德建设,同时要推进会计师事务所以合伙制为目的的二次改制,强化注册会计师的独立性和风险意识,提高行业诚信和职业道德水平以及专业胜任能力和执业质量,应有的职业谨慎、独立、客观、公正地发表审计意见,确保会计信息的真实、合法和公允。
4、加强内部会计监管,充分发挥独立董事的监督作用。对上市公司关联方交易进行严密有效的监督控制,以确保交易活动合规、有序运行,保证会计信息真实完整。内部控制犹如一个自动预警和维护系统,它有利于减少疏忽、错误及舞弊行为,改善公司管理水平,保证公司健康运作。当前不少上市公司内部会计监管薄弱,缺乏应有的内部治理结构,所有者、经营者、管理者各自角色错位,利益失衡,关系不顺,各董事相互打便车现象严重，单位规章制度不全或流于形式,会计人员既无认真执行制度的动力,又无严格执行制度的保障；内部审计只是例行公事,未真正发挥内部控制的积极作用。
5、加大对关联方交易信息披露违规公司的处罚力度。我国的证券法规及会计准则都对关联方交易的披露做了详细具体的要求，但对于不披露、不充分披露或虚假披露等违规行为没有制定惩罚措施。为保证各种法规、制度的执行力度，对于违反会计监管有关规定的行为，如故意隐瞒重大关联交易的行为，不及时披露关联方交易会计信息或提供虚假会计信息的行为，给投资者造成损失的，证券监管机构应该给予处罚，并鼓励投资者对其提出诉讼，追究其责任。(□文/张启銮 李 方) |
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