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目前，我国越来越多的企业已经执行《企业会计制度》，此外，会计准则体系也在逐步完善。由此，会计制度和会计准则在我国是并行的，这种并行是会计领域我国特有的现象。本文从会计制度与会计准则的区别和联系以及我国会计制度变迁的角度分析了会计制度和会计准则在我国长期并存的必要性及原因。
一、会计制度与会计准则的联系
会计制度是以特定部门、特定行业的企业或所有的企业为对象，着重对会计科目的设置、使用和会计报表的格式及其编制加以详细规范；而会计准则是以特定的经济业务(交易或事项)或特定的报表项目为对象，它详细分析各项业务或项目的特点，规定所引用概念的定义，然后以确认与计量为中心并兼顾披露，对围绕该业务或项目有可能发生的各种问题做出处理的规范。
会计制度和会计准则本质上都是一种规范，是会计标准的表现形式，这已是共识。两者的相同之处在于它们均属于行政法规性的规范性文件，均对会计要素的确认、计量、披露或报告作出规定，同属于国家统一的会计核算制度的组成部分。
二、会计制度与会计准则的区别
会计制度与会计准则的不同之处在于，准则与制度两种规范形式各有侧重：
第一，导向不同。准则以原理为导向，它并不对会计科目和会计报表进行直接的规范，而是将重点放在规范会计决策的过程中，侧重于确认与计量，其内容比较抽象、简略，需要会计人员运用较多的专业判断，对会计人员的素质要求比较高。而制度则以规则为导向，它对会计科目和会计报表进行了直接的规范，重点规范会计的行为和结果，侧重于记录和报告，其内容比较直观、具体，不需要会计人员运用太多的专业判断，对会计人员的素质要求自然比较低。
第二，形式不同。制度采用行政法规的形式，由政府或立法机构制定，而准则不具有行政法规的形式，一般由专门的、独立的行业自律组织制定。
第三，分类不同。准则按照经济业务进行分类，制度则按照行业进行分类。
第四，结构体系不同。统一的会计制度自成体系，它由三个层次构成：《企业会计制度》、《金融保险企业会计制度》、《小企业会计制度》为第一层次；在此基础上，分别一般企业、金融保险企业、小企业建立各自操作性较强的有关会计科目的设置、具体账务处理和财务会计报告的编制和对外提供办法；对于各个行业、企业专业性较强的特殊业务的会计核算，财政部将陆续制定专业会计核算办法。而各具体准则之间相互独立，分别就企业的某项业务或某一方面核算内容作出规定。
第五，规范形式不同。会计准则的规范形式、语言表述比较符合国际通用形式，并已构成国际通用会计惯例的一个组成部分。而会计制度的科目、报表式的规范形式则符合我国会计人员长期形成的思维方式和习惯，具有明显的中国特色。
三、中国的会计制度变迁
从我国会计核算制度发展的历史来看，我国会计制度主要经历了以下阶段：
第一阶段（1949—1957），新中国企业会计制度的建立阶段。新中国成立伊始，国家治理经济的主要任务是医治战争创伤，争取财政经济状况的根本好转。为此，1950年3月中央作出了《关于统一国家财政经济工作的决定》，要求集中全国的人力、物力、财力，建立强有力的集中统一的财政经济体制。会计的一个重要任务，就是建立统一的制度，恢复正常的会计秩序，使会计活动如实反映，加强监督，为制止当时的通货膨胀，稳定经济，争取财政经济状况的根本好转服务。
我国从第一个五年计划开始，确定了分部门、分行业、一统到底，密切依存于计划管理的会计规范体制，从账户名称、报表格式到成本核算方法等几乎全面照搬苏联，整个会计模式始终是强调集中统一，服从于国家宏观经济管理。
第二阶段（1957—1978），我国会计核算制度的挫折和整顿阶段。从1957年到1958年，会计也经历了“大跃进”阶段。这一时期会计制度要求彻底放权，将会计核算的规范彻底打破，1958年国家颁布了《关于改革企业会计制度办法的通知》，要求会计核算简化通俗，“大跃进”使会计秩序严重混乱，会计监督职能大大削弱。
从1959年到1966年，是我国会计工作的整改阶段，经过“大跃进”时期，我国的会计工作严重后退。1959年，国家颁布了“会计十条”，1965年，又颁布了《企业会计工作改革纲要》。但是，这些规章一味地强调通俗、简化，目的在于使会计制度符合领导和群众的知识水平，因此，这次改革实际上是一种倒退。
从1966年到1978年，史无前例的文化大革命又使会计工作遭到一次劫难，这一时期会计工作基本停滞。
第三阶段（1978—至今），我国转轨时期企业会计制度发展与完善阶段。这一时期，我国的会计核算制度开始全面改革，国家颁布了很多有重大意义的规章，如《中外合资经营企业会计核算制度》、《企业会计准则》等，并且统一会计核算制度，采用了国际通行的会计惯例。90年代初，为适应市场经济改革对会计信息的需求，我国的会计规范也作了突破性的改革：即用企业会计准则取代过去分部门、分行业、分所有制一统到底的会计制度，并按“准则”的内容改革各种重新归并后的会计制度，实行准则与制度两种规范形式同时并用。
从以上我国会计制度的发展过程不难看出，建国以后，我国的会计规范就采取“制度”的形式。这种与计划经济体制相适应的会计制度具有明显的统一性和强制性。这同国家直接管理全国会计事务，更好地适应统一财政经济体制的需要是异常吻合的，能使会计信息直接满足国家宏观经济管理的需要。
此外，从制度经济学角度来看，会计制度和会计准则的消费和供给都具有一定的强制性。无论是会计制度还是会计准则、会计惯例，或企业内部会计制度，就其本质功能而言，都是调节人与人之间经济关系的一种规则。因此，同其他社会性制度一样，会计制度也具有公共物品的性质，会计制度的制定同样是在利益矛盾冲突条件下的一种公共选择过程。会计制度的“消费”既具有排他性，又具有某种强制性。尤其是在我国，会计制度大多表现为法律、法规的形式，其强制性“消费”的特征更为明显。从供给主体来看，我国会计制度历来以政府为供给主体。考虑到会计准则涉及许多技术性问题，会计核算方法和会计信息质量关系到相关利益主体的经济利益，尽管在我国会计准则制定过程中成立了国内外咨询专家组，并在正式颁布之前广泛征求各方面的意见，但实质上我国会计准则的供给主体仍然是政府，即属于政府供给型模式的典型代表。
鉴于此，我国会计制度的改革是渐进式变迁，这是由会计制度的特点及中国国情所决定的。会计对经济的发展虽然起着十分重要的作用，但从深层次上看，会计的发展始终依赖于经济环境的变化，会计制度作为经济制度结构中的组成部分，处于一种“配角”地位，而高度依存于其他制度安排。在我国经济体制转轨中，它必须服务和服从于整个经济体制改革的要求。而我国整个经济体制改革是按渐进的方式进行的，这就决定了会计制度变迁也只能是渐进的。期望在短期内使我国所有会计原则、会计程序和方法都达到一种理想状态，显然是不现实的。
四、会计制度和会计准则长期并存符合我国历史发展的逻辑
从会计制度和会计准则的区别和联系以及我国会计制度变迁的角度来看，会计制度和会计准则长期并存符合我国历史发展的逻辑，适应了我国的国情。
诚然，从会计环境看会计规范的发展趋势,不可否认会计准则是国际发展趋势。经济全球化不仅使各个国家利益共存，而且也给各国提出了市场规则、法制规范的同一化问题。会计的发展是随着经济环境的变化而变化的，会计规范亦然。中国已加入WTO，发展经济不能忽视经济全球化对中国的影响。在这样的经济环境下，中国会计规范国际化也是必然的。欧共体在2001年2月13日通过了一项将在2005年生效的建议性规则，要求欧共体上市公司（包括银行和保险公司）按照国际会计准则编制合并会计报表，同时允许成员国将适用范围扩大至非上市公司以及个别报表的编制。这一规则的实施，意味着会计准则作为公认的会计规范形式在国际社会的进一步普及。
正如葛家澍所说，要使会计规范的改革迈开较大步伐，我们应当重新审视会计准则和制度的本质及特点，在我国目前社会主义市场经济条件下，在修订会计规范时，要遵循三个“有利于”的基本思想，即：1有利于会计信息的真实性；2有利于报表编制者阅读、理解和运用；3有利于监管机构的监管。统一的会计制度仍有其存在的必要，但从长远的角度看，制度终将被准则所取代。我国既采用统一制度又颁布准则的双轨制模式是适合我国国情的，而不顾国情，贸然采用甚至是全盘照用国外会计准则只会引起我国经济的混乱。我们的对应之道在于，执行统一会计制度的同时，大力宣传准则的理念，培养高素质会计人才，为最终实现我国会计规范从制度型向准则型的平稳过渡而努力。(□文/赵淑惠) |
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