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传统会计模式中商誉入账范围是排斥对自创商誉的确认的，这一做法与过去企业自创商誉数量不大的情况之间的矛盾并不明显，然而事易时移，在世界经济格局飞速变化、新型科学技术不断涌现的今天，企业要想占领市场、分割资源、在激烈的竞争中脱颖而出，仅依靠资金等有形资产是不够的。一些大公司早已开始更多的利用无形资产占领市场，而自创商誉正逐渐成为企业无形资产中的重要构成部分，且在总资产中占有越来越大的比重。因此，把自创商誉确认入账是知识经济时代的必然要求。
一、自创商誉确认入账的理由
（一）披露自创商誉是重要性原则的体现。自创商誉的形成是过去若干交易的综合结果，也是企业长期存在超额盈利的来源。如果说重要性原则要求的是企业将重要的财务信息情况充分揭示的话，则一个企业中长期存在超额利润的情况不能说不重要，形成这一情况的原因也不能不予以披露。否则，当一个企业因被购并而突然产生巨额商誉的时候，会计报告就难以解释其原委了。
（二）确认自创商誉符合会计信息相关性的要求。会计信息相关性的核心在于会计信息应该与会计信息使用者的决策要求相协调。自创商誉作为企业内部的无形财富，使企业未来能够获得超额盈利，这个信息对任何利益相关者来说都非常有决策价值。将自创商誉采用适当的方式反映出来并及时提供给信息使用者，既满足了经营者正确报告受托责任的要求，又满足了与企业有利害关系的各个方面进行决策的要求，符合相关性原则。更何况，自创商誉反映了企业所实际控制的资产价值，在符合成本效益原则的前提下将其如实反映，使相关性与可靠性之间达到平衡，可以最佳地满足决策者的需要。
（三）确认自创商誉是一致性原则的现实要求。目前会计理论和实务只确认外购商誉而不确认自创商誉的做法显然不符合一致性原则。因为外购商誉的价值可以说就是被购并企业自创商誉的市场价格，既然外购商誉通过市场交换可以准确计量，自创商誉也就能通过“模拟市场并购”的方法可靠的计量。在知识经济时代的资本市场上，用上市公司的股票价值综合扣减企业全部的可以计价的无形资产和有形资产价值综合之差就能得出企业所拥有的自创商誉的价值；非上市公司自创商誉的价值也可以采用企业未来超额盈利能力方法予以确定。
（四）自创商誉的确认符合可比性原则。确认自创商誉是会计可比性原则的要求，这体现在：如果不确认自创商誉，使用行业中拥有自创商誉的企业与拥有外购商誉的企业在超额盈利能力相当的情况下，由于冲抵收益的成本范围不一致，导致它们之间的利润缺乏可比性，因此会计信息的可比性原则客观上要求对企业的自创商誉加以确认。
（五）确认自创商誉是权责发生制原则的体现。权责发生制原则要求企业收入和费用的确认以权利已经形成和义务已经发生为标准。如果会计上不确认内部自创开发的商誉而只确认外购商誉，实质上是贯彻了收付实现制原则。商誉之所以可以被确认为资产，是因为它具有获取超额收益的能力，而这种能力并不只是在购并后才拥有和存在。若只对被并购企业在出售时确认其超额收益能力，而不承认其在被收购之前就已经具有的获利能力，这种确认就违背了权责发生制原则。而且，企业多年来为树立品牌和研究、开发新产品等而投入巨额费用，也不仅仅是在投入当年发挥效用的。因此，将自创商誉入账才符合权责发生制原则。
（六）自创商誉的确认符合配比性原则。会计上奉行权责发生制的目的在于正确地贯彻配比性原则。配比性原则要求每种收入都应当与相应的费用配比，从而正确地计量各期损益。如果自创商誉在形成之后的较长收益期间内，只确认其带来的收入却不确认其带来的耗费，而是将其一次性计入当期损益，实际上是歪曲了配比性原则的贯彻执行。
（七）确认自创商誉是客观性原则的要求。企业获得长期超额盈利能力的客观存在，表明了企业自创商誉是客观存在的。企业购并中之所以有商誉的买卖，是因为被购并企业中原本就存在着商誉，巨额的商誉并不是在企业合并之日才突然产生，而只是在企业被收购、改组或合并时才实现而已。外购商誉进入被收购企业后，就会与收购企业自创商誉融为一体，转化为收购企业整体盈利能力的组成部分，实质上也就是转化为新的自创商誉。所以外购商誉仅是商誉在产权交易时点的一个短暂状态，商誉则更多地以自创商誉的状态存在。外购商誉可以说是自创商誉的表现形式。既然自创商誉是客观存在的，只有将其确认入账才符合客观性原则。
（八）确认自创商誉能够防止隐性国有资产流失。由于传统会计理论对自创商誉不予确认的观点导致我们未把自创商誉作为国有企业的显性资产，因而只认为有形资产流失是国有资产的流失。殊不知，国有企业自创商誉的丧失才是知识经济时代最大的国有资产流失。由于历史的原因，国有企业虽为开发品牌、建设营销网络耗费了巨额经费，但对自创商誉却不予确认。改革开放后，外资企业、民营企业与国有企业合资，利用国有企业的技术人才和销售网络很快地占领了国内市场，这实质上就是国企将自己多年来耗费巨资创造的自创商誉无偿送给对方。如果自创商誉经过确认入账，就会成为企业的一项账面资产构成，这就有利于引起国有企业的主管部门和领导者对自创商誉的重视。因为每位企业的领导者都知道，是资产就不应当让它流失，而必须使其保值、增值。
（九）确认自创商誉有利于增强国有企业对自有人才的重视和激励机制的完善。在知识经济时代，知识已成为经济增长的原动力，拥有先进技术和最新知识的人才逐渐成为经济发展的决定性因素。而企业杰出的科研和管理人才正是企业自创商誉最本质的构成要素。企业所有的技术优势、科学管理制度、良好的社会形象等，无不是企业杰出的科研和管理人才充分发挥其特长，使用科学有效的生产经营管理手段而逐步形成的。一旦人才流失，轻则导致企业产品更新、开发出现断层，重则导致企业经管不善，濒临倒闭。因而确认自创商誉，有利于引起国有企业的主管部门和领导者对企业自有人才的重视和激励机制的完善。
二、对自创商誉确认瓶颈的重新认识
（一）对稳健性原则的思考。按照稳健性原则，如果将自创商誉作为一项资产予以确认，会引起会计信息使用者对企业前景盲目乐观；而且自创商誉能够为企业带来超额利润带有明显的不确定性：有的年份多，有的年份少，有的年份有，有的年份没有，极不稳健。因而许多会计学者反对确认自创商誉。
笔者认为，稳健性原则应当适度应用，才能为会计信息使用者提供符合质量的会计信息。高质量的会计信息体现在对决策的有用性上，稳健性原则的运用应以不损害会计信息的质量为前提。如果过度的追求稳健性而不将自创商誉入账，就损害了会计信息的质量和相关性，削弱了会计信息的作用。
（二）对可靠性原则的重新认识。在各种不同反对确认自创商誉的观点中，最为重要的之一就是自创商誉确认和计量的可靠性差：其一，自创商誉与企业整体相关，不能单独存在，更难以将其形成的因素分别计价；其二，自创商誉价值与形成自创商誉过程中发生的成本支出无必然联系，而且其可带来的未来超额利润带有很大的不确定性。
其实，会计信息的可靠性也是一个相对的概念。即使有些有形资产的初始计量是可靠的，是遵循历史成本基础的，如存货及固定资产，可是随后的计量，就受存货流动假设、通货膨胀和采用不同折旧方法的影响而变得不那么可靠了。更何况，自创商誉是企业内部形成的无形财富，将这一资产入账才能全面地反映企业的会计信息，这本来就是可靠性的体现。就自创商誉自身的特殊性而言，一味强调按历史成本进行初始确认的规定的确有些呆板、不适用，然而事实上，美国财务会计准则委员会早已于2000年2月11日正式发布了《第7号财务会计概念公告：现金流量信息和现值在会计计量中的应用》。这个概念公告允许那些不存在可观察市场价值的资产采用未来现金流量的现值进行计量。随着评估方法和计量技术的飞速发展，自创商誉在计量上保持应有的灵活性将有利于打破目前的僵局，为积极稳妥地确认自创商誉提供条件。
（三）对自创商誉确认时点的思考。会计确认的一项重要内容是在什么时候进行初始确认。会计常规通常是按交易或事项的实际发生时间作为入账依据。就自创商誉而言，由于其构成要素十分复杂，几乎无法确定是哪个具体要素在什么时点对商誉做出贡献。
笔者认为，为了避免企业虚增商誉资产的情况出现，确认自创商誉的时点应为：当一个企业连续几个会计期间获得较同行业平均利润要高的超额利润时，应向专门的评估机构提出申请，评估机构对企业的整体价值和单项可辨认的有形和无形资产的公允价值进行评估后，证实它们之间确实存在正差额，则表明企业有自创商誉，并且由该评估机构出具正式的评估意见书作为企业当期确认自创商誉的依据；对那些经评估后确认整体价值和单项可辨认资产的公允价值之间不存在正差额或者正差额很少的企业，则不能确认自创商誉。
将自创商誉入账不但有充分的理论依据，而且还有着很强的现实可操作性：自创商誉的计量可以有未来超额利润资本化、加总每项使企业获得未来超额利润的优势的价值、用企业整体重估价值减去可辨认资产公允价值等多种方法可供选择；由于自创商誉是随着企业一起成长，并伴随着企业的发展壮大而增值，因此应作为一项永久性资产列示在资产负债表中，不予摊销，并且采取定期进行减损测试的办法，在期末调增或调减自创商誉的账面价值。
综上所述，随着知识经济的发展，确认自创商誉入账的时机也日益成熟，一旦自创商誉能够在账面上予以披露，将标志着会计理论与实务在其不断发展的进程中又向前迈出了坚实的一步。■ |
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