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随着世界环境的恶化，环境会计已成为国际会计中的一个热点问题，但在我国尚未引起足够的重视。研究环境会计，无疑是对传统会计的发展，并且环境会计通过其独有的方法为人们提供有用的环境信息，是人类有效地改善全球环境的重要策略之一。
目前，国际上对环境会计尚无统一的定义。通常认为，环境会计是指以货币为主要计量单位，以有关环境法律法规为依据，计量记录环境污染、防治、开发、利用的成本费用，评估环境绩效及环境活动对企业财务状况、经营成果影响的一门新兴会计学领域。旨在通过会计手段达到经济规律与自然生态规律的和谐统一，是社会责任会计的组成部分。
环境会计的建立有其理论基础：
1、有价值的主体资源。即环境资源具有“资产”的性质，与物质资源一样是企业主体的有价值资源。
2、可以计量。环境资源的成本是可以用货币计量的，据资源损耗量与补偿性投入的比率关系，可以计算环境资源的价格。环境资源价格体系的建立是研究环境会计的关键。
3、管理影响。环境资源的价值受管理方式的影响，在不同的组织结构，不同的领导方式下，环境资源的价值不同。
4、信息重要。会计循环不仅包括与企业直接相关的物质资源信息，还应包括与企业相关的环境资源信息，有关环境资源的成本和价值对企业及其他信息用户（股东、债权人、社会、公众、政府机构等）并非可有可无，而是十分重要的。
那么，环境会计又有哪些特性呢？
一、环境会计主体的特性
会计以核算、控制（其中包括预测、决策）为其职能特征，无论是财务会计还是管理会计，都有一个职能发挥作用的范围问题，即会计主体问题，环境会计也不例外。然而环境会计的主体应当如何界定？有些人认为，环境会计的主体就是实行独立核算的企事业单位。笔者认为，这种认识不够全面，也不利于构造我国的环境会计。
众所周知，环境会计是会计学与自然环境相结合的产物，这就决定了环境会计不只隶属于会计系统，在很大程度上还隶属于环境管理系统。我国的环境管理概括起来是宏观管理和微观管理两个系统，在宏观上将环境保护纳入经济和社会发展计划，制定环境规划和政策，维护《环境保护法》，在全国范围内进行环境保护的组织、协调监督，这是宏观的环境管理系统。在微观上，我们把环境保护纳入有关部门的经济管理与企业管理中去，从我国当前环境污染和破坏的主要来源——工业生产活动入手，控制环境污染，这是微观环境管理系统。在多层次的环境管理系统中，管理层次越高，环境保护的责任就越大，相应投入治理的资金也就越多、越集中，这在客观上就需要环境会计对环境管理各层次履行职责的情况作出计量、确认和报告。因此，环境会计的主体应当包括独立核算的企事业单位、地区政府、行业部门乃至国家。如果认为环境会计就是企业环境会计，这样的环境会计在理论上是残缺的，在实践中也是难以奏效的。
二、环境会计计量确认中的特性
1、计量单位的多元性。在众多计量单位中，会计选择了货币为主要计量单位，这不仅因为货币计量单位的综合性强，而且还在于会计核算和控制的是商品活动。环境会计核算和控制的活动包含人类活动与自然环境的关系，既有商品性又不限于商品性，而且环境会计所计量和确认的内容具有很大模糊性，这就要求环境会计在计量单位的选择上要超脱原有的会计，不仅要用货币、实物作为计量单位，还需选择与自然环境有关的指标等作为计量单位，甚至在某种情况下要用文字去“计量、确认”。因此，环境会计在计量单位的选择上具有多元化特性。
2、计量确认中的社会性。原有会计的计量、确认均是以企业为中心进行的，成本、效益等概念都是以企业为基础，这主要在于原有会计所计量确认的内容是企业的商品经济活动，而环境会计计量确认的内容是人类活动对自然环境系统所造成的影响，自然环境对人类而言具有共享性（无论是良性还是恶性），因此，虽然环境会计在计量确认中会运用成本、效益等概念，但环境会计中的成本、效益等要领更具有“社会成本”、“社会效益”的内涵。
三、环境会计实施过程中的特性
环境会计被专家预测为21世纪最有前途的会计，但它并非是继管理会计之后的第三大会计分支。虽然环境会计对原有的管理会计无论从形式上还是从内容上都有所突破，但它核算和控制以及向外报告的仍是各环境会计主体的"环境责任"，所以人们仍认为它当属广义的管理会计范畴。原有的管理会计主要是企业管理会计，企业出于内部管理和外部竞争的需要，一般对原有的管理会计都乐于实施，而环境会计作为管理会计的一个分支在现实的应用却不容乐观。国家、地方政府有环境管理的职能，其建立和应用环境会计顺理成章。对企业而言，由于环境会计核算和控制的内容相当一部分存在着非商品因素，如果没有法规上的约束，没有很强的环境意识或社会压力，则很难期求企业自觉自愿地建立和应用环境会计，自觉地向外界披露其在经济活动中的对自然环境所尽责任的情况。
在了解了环境会计的特性后，那又如何对环境会计进行确认、计量和报告呢？
（一）确认。所谓确认，就是将涉及环境因素的经济业务作为会计要素加以记录并列入报表的辨认和确定过程。如发生的环境成本（环境污染补偿成本、环境损失成本、环境治理成本等）可在成本费用类科目“管理费用”明细级中或单列科目“环境成本”予以确认，为保护环境进行的各项投入可在资产类科目中设“自然资产”（或“环境资产”、“环境资源投资”予以确认。）
（二）计量。所谓计量，就是上述涉及环境因素经济业务的货币表现。常用的计量基础主要有：1、实支实收法。即以实际发生的支出和获得的收益入账。如企业的环保费用支出的货币计量“三废”处理，环保行政与规划费用，补救措施费用权。又如企业改善资源环境获得收益的货币计量，国家对保护环境有成绩的企业发放的奖金，企业利用“三废”生产的产品及对这些产品减免税收所得到收益，其他企业赔偿的污染损失。2、复原（避免）成本法。即据环境污染后，恢复或预防损害所需的成本来估计。如农田、鱼塘及淡水污染，自然景观污染，居民生活区污染，工农业污染等所造成损失的货币计量。
（三）报告。上述环境信息确认计量后，如何提供给信息使用者？这便是报告或披露问题。笔者以为，结合我国国情可采用下列两种报告形式。
1、与现有财务报表相分离。即另外编制有关环境信息的报表，如编制环境资产负债表，该表反映企业一定日期的环境资产、环境负债及所有者权益的构成情况；编制环境成本表，该表专用于反映企业一定期间环境成本的发生情况；编制环境损益表，该表反映企业一定期间环境收入与支出的配比情况，列示各期的环境净收益或净损失。同时，可在报表附注中补充说明表内资料的某些详细情况，提供一些非货币信息。
2、与现有财务报表相结合。即将企业的环境信息纳入现行的财务报表体系，在会计的日常核算中增加环境方面的核算内容，同时在报表附注中增加必要的表内环境信息的补充说明资料。
值得一提的是，上述两种报告方式均可采用另一种辅助报告的形式，将不便在报表或报表附注中披露的环境信息（如，定性分析报告，企业环境政策，环境目标，各种环境措施等）在董事会或管理部门的报告中的给予披露。
四、创建环境会计的必要性
创建我国环境会计的必要性主要从以下五个方面体现出来：第一，我国企业同样存在环境活动和环境业绩。我国企业，尤其有污染能力的企业只要一运转，就必然会或多或少地给环境带来污染，许多企业也确实为环境净化保护做了巨大的贡献。因此，企业就应该对环境保护活动的业绩予以适当的反映和对外报告。第二，许多方面对企业的环境提出信息需求。政府环保部门、行业主管部门、企业管理当局需要环境方面的会计信息，社会公众也越来越重视企业的环境会计信息，据国外调查显示，67％的荷兰人、80％的德国人、77％的美国人表示企业环境保护形象会影响他们的购买力。随着我国公众环境意识的不断增强，他们就把企业环境报告作为一个企业形象的评判依据。第三，对外开放也要求我国尽快创建环境会计，以便改善投资环境，更好地进行国际交流和合作。第四，企业内部管理也需要环境会计。环境会计不单单为企业对外提供环境信息，还为企业内部的管理服务，为企业长期、短期预测与决策、日常控制、事后分析评价提供有益信息，从而保证实现最佳的环境效益和社会经济效益。第五，环境会计的作用是不可估量的。它对于政府利用环境会计信息制定相关的法规政策，改善环境质量；投资人及社会其他方面清楚了解企业的生产经营对环境的影响，确定企业的环境经济效益乃至经济的可持续发展有着十分重大的作用。环境会计公告的“数据对于减少污染而言，比20年的管理规则更有效”。
（一）目前创建我国的环境会计，应遵循以下原则：
1、借鉴与创新相结合。英美发达国家的环境会计理论研究已有二十多年历史了，实践上已经有不少尝试，这些都值得我们借鉴。但由于各国的环境差异，国外的做法未必适用于我国。因此，我们在创建环境会计过程中，既要借鉴又要不断创新，建立有中国特色的环境会计模式。
2、强制与自愿相结合。许多企业可能愿意披露尽可能多的环境信息，这是我国应鼓励的；但也有一些企业出于种种考虑不愿对外披露环境信息或不愿披露过多。因此，政府管理部门、环保部门就必须对企业的最低限度的环境披露要求作出明确和强制的规定，并制订统一的报告模式，以供对比分析。
3、渐进式演讲，逐步提高披露水平。我国至今尚未正式进行环境会计的实践工作，一下子想让环境会计达到一个很高的水平是不可能的，也是不现实的。因此，同我国其他改革一样，我国应采取渐进式的方式，逐步提高对外报告的水平。
4、理论与实务同步。不能让环境会计理论成熟了再去搞环境会计的报告和实践，而是边干，边探索，边总结，从而使理论在实践中不断得到检验和发展，实践在理论的指导下不断同步发展。
（二）借鉴国外环境会计的研究成果和先进实践经验，并结合我国的实际情况。我国的环境会计主要应包括以下基本内容：
1、环境会计的概念。环境是指人类的生存环境，它包括自然环境和人工环境。由于环境能为整个人类社会的现在和将来提供各种各样的服务，而这些服务本身就具有直接或间接的经济价值，因此环境作为一种有价值的资源，它是可以在会计信息中得到反映和计量的。在我国，环境会计至今仍无一明确的概念。笔者以为，环境会计可定义为：环境会计是主要以货币价值形式，对环境及其变化情况（主要包括环境污染及治理、环境保护等方面内容）进行确认、计量、报告和分析，以便为决策者提供环境信息的会计理论和方法，是会计信息系统的一个新兴子信息系统。
2、环境会计的确认与计量。对环境的确认与计量，尤其是计量，是环境会计中最为关键的内容，它决定了环境信息能否通过会计系统得以披露。1环境会计的确认。它是指将涉及环境的经济业务作为会计要素加以正式记录并列入会计报告的辨认和确定过程。如将排污设备确认为资产要素，将环境损害费用确认为费用要素。2环境会计的计量。它是为了将涉及环境的经济业务作为会计要素加以正式记录并列入会计报表而确定其价值额的过程。如自然资产的计量、环境损害费用的计量等。其中最为困难的是自然资产价值的计量。自然资产价值和计量总的理论框架为：
自然资产价值=总用户价值＋存在价值
总用户价值=现实使用价值＋未来使用价值
现实使用价值=直接使用价值＋间接使用价值
其中：间接使用价值、未来使用价值、存在价值需要用价格替代法、支付意愿法、接受意愿法等方法来计量。
3、环境会计的披露。环境会计的重点和目的就在于进行环境信息的会计披露。环境会计的披露方式有两种：1单独式披露。单独另设账薄反映环境保护及治理方面的经济活动，并增设新型的报告反映环境方面信息，如美国的环境污染报告、环境交易报告。2依附式披露。企业不单独设账，而是在有关会计科目下设置明细科目，反映和核算企业在环境保护治理方面的情况；环境会计的报告采用在资产负债表、损益表中增添新项目。这是一种比较好的简单可行的方式，其具体格式如下：
其中：环境收入=因环保增产而增加的收入＋因环保质量提高而增加收入＋环保中国收资源的收入＋因环保劳动者体质增强而增加的收入＋环保节约资源的节约价值＋因环保使设备、建筑物与库存物资损失的减少数＋因环保而使各种支出的减少数。
4、环境会计的分析。环境会计通过报表提供的是历史性资料，并且报表中还隐含着许多环境情况。因此需要对这些资料进行一步加工、分析、比较、评价和解释。环境会计在分析时也可采用投入产出法、函数法、比较法等分析方法。
五、我国在构建环境会计时的问题及解决措施
（一）我国在构建环境会计时亟须解决的问题
1、环保教育问题。与国外发达国家相比，我国的环保教育较为落后，环保意识的增强有赖于环保教育的发展，环境会计的顺利推进离不开环保意识的增强。
2、环保法律法规体系的建设问题。尽管我国已制定颁布了不少环保法律法规，但尚未形成一套完整有效的法制体系，涉及环境因素的会计法规几乎是一片空白。现行《会计法》作为指导会计工作根本准绳，未涉及任何环境方面的内容，若想成功地推行环境会计，必须解决这一根本性问题，修订《会计法》，增添环保方面的法规内容。
3、成立专门的准则制定组问题。环境会计的顺利推行并取得预期效果很大程度上取决于其核算报告体系的规范，进而体现公平性。建立环境会计具体准则势在必行，只有这样，才能真正体现环境会计的本质要求。
（二）我国政府应当采取的主要措施
1、修改《会计法》，增加环境会计有关内容条款。《会计法》作为会计工作最高层次的规范，将环境会计的核算监督纳入会计法，无疑以法律形式确立了环境会计的地位和作用，是环境会计理论付诸实施的最强有力的手段。
2、完善会计准则，建立环境会计制度。将涉及环境的内容列入会计要素，并制定具体环境会计准则，要求企业在报告中披露环境方面的内容，可以有效地防止企业单位的短期行为。为了使环境会计具有可操作性，还应根据具体环境会计准则，设计相应的环境会计制度，以便会计工作的实践运用。
3、实施污染物总量控制政策，运用经济手段促进总量控制的实施。借鉴美国的气泡补偿政策、经济补偿政策，我国应实行征收排污费政策、排污交易政策和鼓励企业实行清洁生产政策，尽量不采用或少采用免费政策。
4、适当的环境会计理论导向和环境舆论宣传。政府应恰当地引导、鼓励环境会计的理论研究工作，促使我国环境会计理论水平不断提高，从而使环境会计理论能早日与实务相结合。另外，政府还应加大宣传环境保护的力度，支持有条件的企业首先探索实施环境会计。■ |
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