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提要 由于税法的要求与会计的要求不同，产生了所得税会计问题。我国自建国以来利润分配制度经历了一系列变革，相应地影响了所得税会计的发展。
一、所得税会计的概念
所得税是对企业生产经营活动中的所得征收的一种税。从宏观上讲，所得税的性质是企业收益的一种分配；从微观上讲，所得税是企业的一项费用支出。企业应纳所得税额是以税法的规定为依据，根据应纳税所得额和适用税率计算而得。通常情况下，应纳税所得额来源于企业财务会计的记录，但不同于企业的会计利润。因为，财务会计必须遵循会计原则，其目的是为了真实、公允和完整地反映企业的财务状况、经营成果和财务状况变动的全貌；税法则以课税为目的，以经济合理、公平税负、促进竞争为原则，依据有关税收法规确定一定时期内纳税人应缴纳的税额。
财务会计的原则与税收法规的区别在于确认收益实现和费用扣减的时间以及费用的可扣减性。由于财务会计是按会计制度核算收益、费用、利润、资产、负债，税收是按税收法规确认收益、费用、利润、资产负债，这一区别导致按照财务会计原则计算的会计利润与按照税法规定计算的应纳税所得额之间结果不一定相等。所得税会计就是研究如何处理按照会计原则计算的会计利润与按照税法规定计算的应纳税所得额之间差异的会计理论和方法。具体地讲，就是依据现行的所得税法规对企业缴纳的所得税进行会计处理的专门方法，即建立一个专门处理会计收益和应纳税所得额之间差异的会计程序，以便计算出企业一定期间应纳所得税额和应确认的所得税费用，并定期编制和提供所得税报告的会计处理方法。
二、我国利润分配制度的演进
要了解我国的所得税会计，先要了解我国的企业所得税制度。自1949年建国以来，我国利润分配的调整与变化很大，期间先后经历了统收统支、企业基金制、利润留成制、利改税、承包经营责任制、税利分流和现行利润分配制度。
统收统支。在国家与企业的分配关系上，企业当年实现的全部或绝大部分利润都要上缴财政，企业因生产所需要的资金基本上由财政供给。这种管理体制限制了地方政府和企业的积极性，不利于全民所有制企业的发展，这是我国高度集中的财政管理体制下的收支管理办法，带有强烈的计划经济特色。
企业基金制和利润留成制。这两种制度都将利润适当地留一部分给企业自主支配，剩下的交给国家，提高了企业的积极性，但在留与交的比例关系上，经常发生争基数吵比例的“扯皮”现象，使国家与企业之间的分配关系不能稳定。
利改税。为了稳定国家和企业之间的利润分配关系，克服利润上缴制度存在的弊端，把所得税引入利润分配的范围，使国有企业走上自主经营、自负盈亏的道路，1983年6月和1984年10月，分两步对国有企业实行利改税。这是我国财政税收制度的一次重大改革，突破了对国有企业不能征收所得税的禁区，用法律形式明确了国家与企业的分配关系。但是，由于种种因素的限制制约，利改税制度仍然存在一些问题，尤其是对税和利的界限规定模糊。
承包经营责任制。从1987年起，在利改税的基础上，普遍推行了企业承包经营责任制。推行企业承包责任制主要是调动企业和职工的积极，增强企业活力，提高企业经济效益起了积极作用。但承包经营责任制具有一定的局限性，它不是用规范的方法调整国家与企业的关系，处理不当会带来一些消极影响。
税利分流制度。为了理顺国家与企业的分配关系，确保国家财政收入，进一步搞活企业，促进企业机制和企业行为的合理化，实行了部分企业税利分流、税后还贷、税后承包的分配制度，简称税利分流制度。在这种制度下企业实现的利润分别以所得税和利润的形式上缴国家财政一部分，其余部分留给企业。
现行利润分配制度。从1994年1月1日起，不再视企业所得税为利润分配，而视为一项费用。从宏观角度而言，所得税的调节职能，着眼于国家、企业和个人之间的分配关系，使资源优化配置；从微观而言，会计以企业的受益人来划分费用与利润分配。所谓受益人指企业最后风险的承担者或报酬的享受者，即企业的所有者，凡是分配给受益人的即为利润分配，支付给受益人以外的均为费用。
三、我国的所得税会计
在统收统支、企业基金制、利润留成制下，国有企业实现的利润一直不征收所得税。从利改税开始征收所得税，但在1994年以前对国有企业利润征收的所得税视作利润的分配，而且在当时税法的规定对会计的理论和实务有很大的影响，以至于会计处理几乎遵循了税法的规定，使得会计核算上的会计利润与税法上的应税所得基本一致，在1994年之前基本不存在所得税会计的问题。
1993年7月1日《企业财务通则》、《企业会计准则》和分行业会计制度实行，1994年1月《企业所得税会计处理暂行规定》实施，企业所得税会计和企业财务会计分离的倾向开始出现，但由于所得税有关规定还不完整，企业所得税模式还是“纳税调整”模式，即企业所得税法律、法规和政策有规定的，按税法的规定执行；税法没有规定的，按财务会计制度的规定执行；税法规定和财务会计制度规定不一致的，在计算缴纳企业所得税时，按税法规定对企业利润进行调整。2000年随着新的《企业会计制度》的颁布以及《企业所得税税前扣除办法》的实行，我国企业所得税暂行条例所遵循的“纳税调整体系”走向了“独立纳税体系”，明确了所得税会计与企业财务会计分离的趋势。
两者的分离是必然的，原因在于会计制度和税法基于不同的出发点和目的。会计制度是为了规范企业的会计核算，以便真实地反映企业的财务状况、经营成果以及现金流量，从而满足会计信息使用者的要求。税法则是为了保证国家强制、无偿、固定地取得财政收入，规范国家税务机关的征税行为和纳税人的纳税行为，解决财富如何在国家与纳税人之间分配的问题。所以，在很多事项上，两者的规定不一样。如，《企业会计制度》规定企业可以计提八项资产减值准备，这充分体现了谨慎性原则的要求。但税法为维护国家财政收入仅允许坏账准备在税前列支，其他七项减值准备不允许在税前列支，在企业申报缴纳所得税时必须做出调整。又如，会计制度在收入确认的时间上与税法存在着较大的差异,会计制度从实质重于形式原则和谨慎性原则出发，侧重于收入的实质性实现；税法则从组织财政收入的角度出发，侧重于收入的社会价值的实现。类似的还有广告费、业务招待费、固定资产折旧费、财务费用、工资费等。其中除了小部分是时间性差异，大部分是永久性差异。对于这些差异的核算，《企业所得税会计处理的暂行规定》指出，企业可以采用应付税款法和纳税影响会计法，采用纳税影响会计法的可按递延法或债务法进行账务处理。从理论上说，债务法是一种最科学的方法，也符合国际惯例。然而，目前国内大多数企业在处理时间性差异时仍使用应付税款法，只有少数企业采用递延法，采用债务法的更少。可见，我国会计理论与会计实践存在很大差距。
四、结束语
一国所得税会计模式的选择是在不同的政治经济条件下，由不同的环境因素综合影响的结果，除了国家利益和纳税人利益，经济体制和会计管理体制，资本市场，法律制度环境，甚至国际会计，税收环境都会对所得税会计产生影响。我国所得税会计的发展，应坚持三个方向：
1、坚持所得税会计和财务会计分离。两者的目的不一样，决定两者必然要分离，分离能更好地满足各方面地要求。
2、这种分离应该适当。应加强会计界和税务界的沟通与协调，在保障各方利益的前提条件下，能一致的地方尽量一致，以减少实务工作中不必要的麻烦。
3、在差异的处理上，提倡债务法。债务法更符合国际惯例，应提高会计从业人员的业务素质，提倡使用债务法。■ |
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