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提要 关联方交易的产生有其经济学动因，但也有其不利影响，有必要对关联方关系及其交易的信息披露进行管制。本文就中外会计准则中关联方定义及存在情况确认的不同进行基本比较。
一、关联方交易产生动因与负面效应
关联方交易是在关联方之间进行的交易。根据交易费用理论交易费用是“通过价格机制组织生产的最明显的成本就是所有发现相对价格的成本”，其中包括获得和处理市场信息、搜集有关价格分布、寻找潜在的买者和卖者等交易准备阶段发生的费用；还有市场上发生的每笔交易谈判和签约的费用，这主要是交易活动进行时所发生的费用；此外还有未来的不确定性和风险预测困难等因素而引起的费用等。
关联方交易为了利用企业内部的行政力量确保合同的有效执行来替代市场，将市场交易转变为公司集团的内部交易。与遵循市场竞争原则的独立交易相比较，关联方交易中交易的一方可以利用其对另一方施加控制或重大影响的能力，运用类似于行政命令的方式来决定双方的交易条件、交易价格、付款期限等。关联方交易有利于充分利用集团内部的市场资源，降低交易成本，减少交易过程中的不确定性，确保供给和需求，并能在一定程度上保证产品的质量和标准化。此外，通过公司集团内部适当的交易安排，有利于实现公司集团利润的最大化，提高其整体的市场竞争能力、资本运营能力和运营效率、实现规模经济等。但是，由于缺乏公平竞争的市场交易环境，交易双方往往利用以控制、共同控制或重大影响为实质内容的关联方关系影响交易价格的确定，使之偏离了正常的市场交易价格，是以低于或高于市价的价格成交（有时甚至是无偿的），从而实现利益的转移。从法律的角度来看，关联方交易的双方虽然在法律上是平等的，但在事实上却不平等，一方对另一方往往拥有控制权或重大影响力，导致关联方可以轻易运用这种控制权，导致不公平交易的发生，进而损害公司及其他利益相关者的合法权益。由于价格由双方协商确定，因此关联方交易为规避税负、转移利润或支付、取得公司控制权、形成市场垄断、分散或承担投资风险提供了市场外衣下的合法途径，对国家税收、中小股东权益以及国家有关的监督管理造成了不利影响。为此，有必要对关联方关系及其交易的信息披露进行管制。
二、关联方定义比较
美国财务会计准则中将关联方定义为：“某一企业所涉及的各方，如果一方能显著地影响交易各方的管理或经营策略或者它拥有交易一方的所有权利益并能够显著地影响另一方，使得交易的一方或多方完全追求自己单独的利益受到阻碍。”
在我国企业会计准则中没有专门定义关联方，原因是考虑到利用一个定义很难涵盖关联方所要包括的内容，在很多情况下，两方或多方是否成为关联方需视具体情况而定。因此，只给出判断关联方存在的基本标准，即“在企业财务和经营决策中，如果一方有能力直接或间接控制另一方或对另一方施加重大影响，则视为关联方；如果两方或多方同受一方控制，也视为关联方”。比较可见，我国准则虽没有明确的定义，但判断标准的表述简单明了，更具实际操作性。
而英国的会计准则在关联方的认定中还对关联方关系的存续时间做出了明确规定：即使关联方之间的控制或影响仅在某财务年度的部分期间存在，也应认为关联方关系在整个年度内存在，因为很可能存在这样的情况，某公司的关联方尽管从名义上看不再是其关联方，但在以后一段时间内仍然能对相互间的交易发挥影响。鉴于此，如果在判断标准中做出时间上的规定，那么在此时间范围内，有关团体仍被视为关联方，即可在一定程度上避免此类现象的发生。我国在存续时间上未做规定。对此，吴水澎教授建议我国将来修订准则时应予补充这一点。
三、关联方关系确认国际现状
我国准则中指出关联方关系主要存在五个方面：直接或间接地控制其他企业或受其他企业控制，以及同受某一企业控制的两个或多个企业（如母公司、子公司、受同一母公司控制的子公司之间）；合营企业；联营企业；主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员；受主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员直接控制的其他企业。这与国际会计准则和其他国家相关会计准则相比各有“专长”，主要表现在：
第一，我国准则中将合营企业视为关联方，而国际会计准则未将其视为关联方。合营企业是指按合同规定，经营活动由投资双方或若干方共同控制的企业。可见，合营企业与共同控制相联系，合营企业以共同控制为前提，而“共同控制”是判断是否存在关联方关系的标准之一，所以应将其视为关联方。
第二，我国准则没有将受主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员重大影响的其他企业作为关联方，国际会计准则和中国香港的《SSAP20—关联方披露》则将其视为关联方。“重大影响”也是我国准则中判断是否存在关联方关系的标准之一，它是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的能力，但并不决定这些政策。参与决策的途径主要包括：在董事会或类似的权力机构中派有代表；参与政策的制定过程；互相交换管理人员；或使其他企业依赖于本企业的技术资料等。可见，在现实经济生活中主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员可能会影响企业或受企业影响。
第三，我国准则没有将同受共同控制或重大影响的两方或多方之间作为关联方，仅将同受某一企业控制或同受某一个人直接控制的两方或多方之间视为关联方，而加拿大的相关准则中则将此视为关联方。由于关联方关系的存在，才会产生关联方交易，关联方相互之间的关系经常以一种微妙的方式来影响交易。这就很难保证关联方交易完全建立在合理、公平的基础上，进行关联交易往往是为了使参与交易的双方受益或使交易的一方受益。
第四，英国的会计准则将“一致行动人”纳入关联方，具体规定将以能够对编报企业实施控制或影响的方式行为一致的每一个人（除非能够证明没有一方能以阻止追求自身利益的方式影响其他方的财务和经营政策）认定为关联方，而我国准则对此没有加以认定。我国证监会于2002年发布的《上市公司股东持股变动信息披露管理办法》将“一致行动人”界定为：“通过协议、合作、关联方关系等合法途径扩大其对一个上市公司股份的控制比例，或者巩固其对上市公司的控制地位，在行使上市公司表决权时采取相同意思表示的两个以上的自然人、法人或者其他组织。前款所称采取相同意思表示的情形包括共同提案、共同推荐董事、委托行使未注明投票意向的表决权等情形；但是公开征集投票代理权的除外。”根据对此条文的理解，“一致行动人”。显然属于关联方，应纳入我国准则中加以认定。
第五，美国财务会计准则明确指明关联方交易包括以下交易：母公司和其子公司之间；同一母公司的下属子公司之间；企业和职工利益的信托基金之间；企业与其主要所有者、管理者或者直接家庭成员之间；关联企业之间。两者相比，我国准则中没有美国财务准则的第三项，这与两国企业公司治理机制及社会保障制度的完善程度有很大差异有关，但值得我们思考和借鉴。
另外，有两点值得注意：其一，对于我国准则中指出的“与企业仅发生日常往来而不存在其他关联方关系的资金提供者、公用事业单位、政府部门和机构的这些情形排除在关联方之外”，有学者认为这些情形属于潜在关联方，因为它们可能参与企业的财务和经营决策，或在某种程度上限制企业的行动自由，即对企业施加了重大影响，而且这些情形会助长关联方逃避监管。因此，应视具体情况而定，看是否应将其作为关联方，而不应盲目将之排除在关联方之外；其二，国际会计准则，英、美国家会计准则，以及我国准则均没有将仅仅因与企业发生大量交易而存在经济依存性的单个购买者、供应商或代理商视为关联方。既然这些购买者、供应商或代理商因与企业发生大量交易而存在经济依存性，那么他们之间可能已经构成了“重大影响”的关系。为此有学者建议：“在重新建立关联方标准时，最好将股权结构的集中度和与持股股东的交易量同时考虑在内，这样既便于操作，也能较好地体现关联方关系的实质。” ■ |
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