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提要 国务院国有资产监督管理委员会于2006年4月颁布《中央企业总会计师工作职责管理暂行办法》。本文以此为研究背景，通过归纳总会计师制在我国中央国企实施中存在的问题，并分析其带来的影响和产生的原因，提出改进总会计师制度的四点建议。
一、研究背景
我国目前所实行的总会计师制是参照了市场发达国家的CFO（首席财务官）模式。总会计师的职责不仅是日常的会计核算与监督，还担当着企业高管人员并作为财务专家参与决策的重要使命，他们的作用已经渗透到了现代企业经营活动的各个方面。然而，随着中航油、南方航空及华源集团事件的曝光，中央国企的风险控制和财务监管面临着前所未有的压力，国有资产的安全性也一再遭受严峻考验。造成这一现象的主要原因之一，便是我国国企目前总会计师制度的不健全及其在实施过程中的不到位。本文通过分析我国中央国企总会计师制实施过程中存在的主要问题，对该制度提出相应的改进意见。
二、总会计师制在中央国企实施中现存问题分析
（一）总会计师地位边缘化：缺乏重大决策的实际参与权。1990年颁布的《总会计师条例》中曾明确指出：“总会计师是单位行政领导成员，协助单位主要行政领导人工作，直接对单位主要行政领导人负责。”2003年5月13日国务院最新颁布的《企业国有资产监督管理暂行条例》也将总会计师列入国有独资和国有控股企业的企业负责人。这些条例虽然肯定了总会计师是企业领导班子成员之一，但对总会计师如此定位却使其在企业中缺少重大决策的实际参与权，更直观的现象便是在企业领导班子中总会计师的地位被边缘化了。而它导致的直接后果是总会计师没有重大决策的实际参与权。换言之，当企业领导层进行重大决策时，总会计师无法参与其中，从而无法从财务的专业角度来对决策可行与否发表意见；而在决策通过后，总会计师也无法对其执行情况（尤其是项目的资金运作方面）进行有效的监督。或者，即使总会计师能够对决策发表专业意见，但是该意见仅仅作为最高领导层决策时的一个参考，缺乏影响力。
那么，为什么会造成国企总会计师“地位边缘化”这一现象呢？制度上的原因主要是现行的《总会计师条例》已经不能适应现代企业中总会计师岗位的变化，但这在《暂行办法》实施后会得到一定弥补。管理层观念上的原因是央企管理层不认为总会计师必须有参与决策的权力和职责；而这种落后的观念短期内又是很难自觉改善的。
（二）总会计师职责范围窄、层次低：与企业战略管理要求脱节。与美国许多现代化企业的CFO们将大部分精力花在战略团队中相比，我国国企财务方面的最高领导人更多地还是从事执行层面的工作，并未达到参与战略决策的高度。据总会计师协会在全国范围内开展的调查结果显示：“我国国企总会计师仍以传统的会计核算、会计监督、财务收支、筹资与投资、计划、企业战略管理为主，价值管理、风险管理、信息管理和人力资源管理涉足较少，职责范围和工作重点与市场经济发展不相匹配。”这样，总会计师岗位不仅不能适应国企股份制改革及其现代化过程中发现新问题、解决新问题的要求，而且也使企业暗含巨大的财务风险及经营风险。当企业经营者做出带有较大风险的决策或采取了有损于国有资产的经营行为时，由于总会计师的职责停留于执行层面而未上升到决策层面，因此他只能提出规劝意见，而对最终能否阻止不当行为的发生，总会计师是无法提供保证的。
（三）总会计师选拔任用制不科学：总会计师队伍素质参差不齐。按现行《总会计师条例》规定：“企业的总会计师由本单位主要行政领导人提名，政府主管部门任命或者聘任；免职或者解聘程序与任命或者聘任程序相同。”采取提名的方式有天生的不足之处。提名本身会受到企业主要行政领导人个人意志的影响，带有比较强的主观因素。由于主要行政领导控制着提名，则他们其实是拥有了一个“优先筛选”的权力；换言之，如果没有被其提名，一般就没有可能当上企业总会计师；而如果其向政府主管部门提出撤销现任总会计师，那么由于政府主管部门对企业实际情况不是非常了解，常常会更偏向于企业主要行政领导的意愿，因此总会计师的罢免实质上也是由企业的主要负责人控制的。这样使得总会计师与企业主要行政领导之间存在着先天的依附关系，则总会计师职责的发挥受到极大阻碍。另一方面，少数企业仅将总会计师作为安置领导干部的岗位，而让一些从事工程技术的人员或者其他不懂财会业务的人员去充当总会计师，从而导致配备的总会计师专业素质与总会计师工作职责的要求不相符合，或者其缺乏必需的诚信负责精神，增加了企业经济风险和损失产生的可能性。
三、总会计师制度的改进
对于《暂行办法》中有关总会计师职责和权力的修改本文不再赘述，此处仅就还应该完善的方面进行阐述。这不仅包括从形式上改变总会计师原有的从属地位，还包括从实质上确立总会计师的制衡及参与管理机制。
（一）通过立法确定总会计师在企业领导层中的地位。1990年国务院颁布的《总会计师条例》和1999年修订后的《会计法》，对维护市场经济秩序，发挥总会计师在企业中的经营管理作用产生了积极影响。但随着市场经济环境的发展变化，总会计师相关法规建设已不能适应我国国企公司制改革的需要。此外，该部《总会计师条例》带有浓厚的计划经济特征，对总会计师法律地位的界定也偏低，而在《公司法》、《证券法》、《证券交易法》中对总会计师制相关条款的规定也不够详尽。虽然《暂行办法》的出台在一定程度上完善了总会计师的职责和权限，但从法律角度讲仍然缺少一套完整的法规来对其进行确立。因此，我们需要为总会计师制重新立法，将总会计师制上升到法律层面，以从形式上确立并巩固总会计师的地位。
这其中需要具体确立的内容主要包括：第一，明确总会计师在国企高管层中的排位应该仅次于总经理（厂长）之后，至少与主管技术及主管销售的负责人地位并列；第二，明确总会计师在企业中应有的权利和应承担的义务及职责，尤其应强调其参与市场价值运作和企业战略决策的权力和职责；第三，总会计师的任免程序和奖惩措施；第四，当国企未按法规在企业中设置总会计师职位并给予其相应权责时，相关管理部门将对企业实施的惩罚措施。
（二）改变现有总会计师任命机制。改变总会计师的任命机制主要解决的问题是：中央国企的总会计师究竟应由谁来任命，怎么任命及对谁负责。这一点不仅关系到总会计师队伍素质的好坏，而且关系到总会计师的权力能否得到真正实行。
具体来说，要从两个方面进行改变：首先，中央国企总会计师的任命应由国资委和总会计师协会共同负责，由国资委组织、安排，由总会计师协会负责考核。通过面向社会公开招聘、考核（包括笔试和面试），从中挑选出优秀的候选人担当总会计师一职。候选人既可以由国企老总推荐，也可以由社会各界的从业人员自愿报名。其次，总会计师上岗后，应直接对董事会或者国资委负责，而不是对国企的厂长（总经理）负责；总会计师的任免必须由董事会或者国资委执行，企业老总无权直接罢免总会计师。这一点的重要意义在于赋予了总会计师相对于企业主要负责人的独立性，避免了总会计师过去因为缺少独立性，怕提出与主要领导者相左的意见而丢了饭碗的弊端，从而使总会计师真正能够没有顾虑地行使其权力。
（三）设置总会计师在企业重大事件中的“一票否决权”制。给予总会计师“一票否决”的权利，是指企业的任何重大决策或事项，必须经过总会计师的批准；如果总会计师认为该决策或事项不能通过并提出了专业意见，则该项决策或事项就不能被执行，而应该交由上级管理部门，如国资委进行审批。
我们知道，上市公司的财务报告在对外公布前必须经过注册会计师的审计。如果报告的公允性和合法性不符合会计准则及相关法规的规定，注册会计师有权利出具非标准审计报告。正是因为注册会计师对报表拥有“一票否决”的权利，因此其在经济活动中的地位是非常高的，上市公司对注册会计师提供的专业服务有很强的需求动机。同理，如果给予中央国企总会计师“一票否决”的权力，使得当总会计师从财务专家的角度判断企业经营者的决策有巨大风险，或者其行为将会损害国有资产安全时，能通过自己的一票及时制止相关决议和行为，改变原来监管无效或只能“监”不能“管”的局面，保护了企业和国家的利益，也让国资委能充分信任总会计师在企业中的制衡和监管作用。
（四）制定总会计师资格认证制度。具体来说，我国总会计师资格认证制度主要应从以下方面来设计：（1）制定科学完备的资格考试：这是资格认证制度的重要组成部分，将全方位考察参考人的财会、金融、企业管理等综合专业素质；（2）对持证人的后续教育：与注册会计师一样，总会计师同样需要进行不断的后续教育，才能保证其专业水平能够适应企业经营活动的发展变化；（3）考试及其相关管理：主要是对参考人资格、考试科目、考试有效期间等的设计；（4）违反相关法规的措施：当参考人在参考年限内或者持证者在持证期间内违反了相关法律、法规的规定时，应制定相应措施限制甚至取消其资格。
当然，我们不能说凡是持有总会计师资格认证的人员都适合担任总会计师职位。毕竟，丰富的从业经验、优秀的沟通和表达能力及良好的职业操守对总会计师来说是十分重要的，但这几点往往不能仅通过资格考试（尤其仅仅是笔试）进行认定。因此，我们应该树立“通过资格认证提高总会计师从业门槛，优化总会计师队伍素质，但不盲目崇拜资格认证”的观念，挑选并任用最适合的人才来担当中央国企中这一重要的职位，使得总会计师真正成为一个受人尊敬，被人信任的职业。■ |
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