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提要 本文从税制改革的角度，剖析了税务系统当前存在的几种危机，并浅析了原因，希望为新一轮税制改革提供一些有价值的参考。
一、税制改革后，税务系统渐临种种危机
当前，税制改革的最大问题是，税收政策的制定、执行出现了偏差，税务系统面临种种危机。
（一）财政危机。这里的财政有两个含义，不仅指税收收入占大部分的政府财政收入，也包括税务系统的财政——经费。税制改革以来，我国每年的税收收入以近20%的增幅高速增长，远远高于同期国民生产总值的增长。可以说，税收的增长，一部分是伴随着经济增长而产生的增量，另一部分则是通过不断加大管理力度堵漏增收得来的。随着时间的推移，管理益加规范，堵漏增收产生的增量只能越来越少，加之改革进入攻坚阶段，加入WTO后国际竞争激烈，经济增速放慢，税收的增幅肯定会出现下滑。由于我国财政体制是“量出为入”，税务系统的职责就是千方百计组织收入，确保财政收支平衡，特别是近几年国家对国企改革、弱势群体加大扶持力度，财政支出压力巨大，税务系统的收入任务自然也就居高不下。不断增长的财政支出与逐渐趋缓的财政收入形成了鲜明的对比，直接影响了政府的调控能力，财政收支的危机也就明显而直接地转移到了税务系统。
国地税分设之初，由于人员、基建等原因，税务系统的经费数额是比较大的。随着人员的稳定，基建的完成，原有的一些经费逐渐被取消，特别是随着节约型政府的提出，各级机关大幅压缩行政开支，税务系统经费减少数额更大。然而，加大税务管理力度成本越来越高，更新现代化办公设施、强化培训提高素质、建立协税护税网络，都需要投入更多的资金，在一定程度上使得经费更加紧张。不加大投入难以提高管理力度和水平，加大投入又受困于经费的紧张，税务系统落入了尴尬的两难境地。
（二）管理危机。从“粗放型”向“精细型”转变，从“收入型”向“执法型”转变，是税务系统当前管理方向的重要特征。顺利实现转变，一是纳税人的理解和配合；二是税务系统业务素质和执法水平的提高；三是需要政府的支持和协调。但目前，这三方面都存在严重问题。
经过二十多年的经济体制改革，国有、集体企业硕果仅存，私营、股份、承包制企业在数量上占现有企业的绝大部分，个体工商户更是遍地开花，虽然他们缴纳的税金不在数量上占优势，但由于会计核算水平及纳税意识的淡薄，却是税务系统管理的重中之重。现代化办公手段虽然在一定程度上促进了征管现代化，但由于经费、技术、人员素质的限制，难以充分发挥其效力。税务系统由于编制所限无法增加人员，加之年龄结构老化，懂业务、会微机、善协调的精干力量太少，基层人员经常处于疲于应付的状态，大型企业不得不依靠企业自觉，中小企业只能严防而守不死，个体户只好管哪步算哪步了。政府迫于财政支出的压力不得不下达税务任务，由于机构的精简而无法增加税务系统编制，相关部门由于工作紧张也无法给予更多的帮助，税务系统只能依靠自己的力量完成越来越艰巨的、赋予了太重政治意义的收入任务。
（三）责任危机。有法律而无法制是当前法律面临的无奈，也是依法治国进程的最大阻力。这其中，既有国民法律意识淡薄的原因，也有法律本身设计制定不合理的因素，更有权大于法的行政干预。多年以来，不论是“寅吃卯粮”的过头税，还是藏富于民的越权减免和缓交，都并非出自税务系统的本意。其根源在于，现行“以支定收”的财政体制和官僚化的政府管理体制，将税务系统执法行为纳入政府行政运行的一部分。必须为自己的行政过错和执法过错承担责任的税务系统，在执法过程中面临无法回避的强有力的政府干预，不得不违心地做出违法违规的举措，一旦被查处也只能自己承担全部责任。
执法不严污染了部分“河流”，立法不公却彻底污染了整个“水源”。由于立法方面的种种原因，我国现行税法部分规定过于僵化，不能适应形势发展的要求。税务系统在执行过程中即使发现问题，也无法得到合法满意的解决。一方面是合法而不合理的外资、福利企业避税行为，税务系统即使发现其中存在问题，也无法推翻企业身份认定，加之各方面施加压力，有时只能听之任之。另一方面个体工商户特别是小型企业，却因会计核算不规范不能实行按账查实行征收，只能是从高实行定额征收或定率征收，本该得到国家政策的扶持却承担了相对沉重的税负。税务系统如果采取相对合理的管理办法，却极有可能在上级检查中出现违法违规问题。
（四）信任危机。信任危机是税务系统面临的最大危机，却最不易察觉。政府、纳税人对税务系统充满了疑惑，甚至税务系统内部也出现了信任危机。
从税务局到国地税分设，从全职能税务所到征管查三分离，税务系统内部监督制约机制越来越规范。在一定意义上，国、地税的分设，就是中央政府面对逐渐失控的税收征收管理，为保证中央的收入，不得已与地方政府进行的“分家”。分税制的实施，由于将重点税种——增值税划归国税局管辖，相对减少了地方人为因素的干扰，从而确保了中央收入的足额稳定增长，彻底改变了中央财政长期紧张的状况。但管理失控的问题并未得到根本解决，这也是国家不遗余力花费巨额资金，大力推进税务系统电子化的重要原因。
由于税收收入与财政支出的矛盾，政府对组织收入不力的税务系统自然不会满意，虚高的GDP和疲软的税收增幅更使税务系统有口难辩、有苦难言。迫于行政压力接受的各种代收费，在保证了各相关部门利益之后，却成了税务系统人浮于事的口实。不规范的管理，人为地调节收入进度，个别干部的腐败现象，也增加了政府的疑问：这税究竟还能收多少？
养儿当兵，种地纳粮，是老百姓质朴的观念；修桥铺路，扶危救困，是老百姓基本的诉求。将几千万、几亿、几十亿的税款交给国家，看不到造福百姓的投资，只看到政府开支越来越惊人，纳税人逐渐对税款的去向产生疑惑，甚至出现了宁可捐款数十万也不肯纳税几万元的事情。税务系统的征管改革，特别是集中征收的模式，每个县市都投资几百万建设征税大厅，错误地以信息输入终端的物理集中代替数据信息的逻辑集中，以广大纳税人纳税成本的大幅增加换取税务系统征税成本的降低，在一定程度上增长了纳税人的抵触情绪，对税务系统产生了不信任。
随着几种危机的加重，税务系统内部也出现了严重的信任危机。和政府一样，系统内下达任务也是上下级信息屏蔽造成的不信任和管理失控的主要表现。虽然系统内有严格的人事管理，有先进技术组成的庞大计算机网络，但税务系统也存在一个固有的弊病，那就是下级缺乏对上级的影响和控制。没有控制就没有信任，任何人都会选择自身利益最大化，并尽量将损害控制在最小范围内。如果下级没有足够的影响和控制上级的能力，那么其必然会采取保护措施，最简单的就是信息屏蔽，从而留给自己更大的活动空间。由于税务系统岗位轮换制度，大家对信息屏蔽心知肚明但却不敢采取措施从根本上解决，只能采取博弈的方法获得一个双方都满意的折中办法。
在税收收入形势越来越紧张的情况下，税务系统的各项管理也益加规范，两种压力集中起来，基层一线普遍感到难以承受。收入任务难以完成，税收环境难如人意，事务性工作越来越多，人员素质参差不齐，执法过错和责任追究愈加严格，基层已经到了十分紧张的地步。在福利不能增加的情况下，上级任何一项增加工作的命令，都会引起下级的不满，从而造成上下级的对立，不利于工作的开展。
二、存在问题的原因
面对税制改革出现的问题，有必要将理想化的改革与现实中的改革加以比较和区别，从而通过反思来推进改革。税制改革中出现的问题，从表面上看，是税务系统没有依法尽到职责，但从深层次考虑，税制改革的指导理论从一开始就存在缺陷。因此，在现有的制度结构下，单凭税务系统根本无法解决现有问题。
（一）中央集权的政治结构与分税制中央地方分权的矛盾。与许多改革理论一样，现行的分税制是参考外国税制经验引入的舶来品，其在引进之初，确实起到了提高中央和地方组织税收收入积极性、确保国家整体财政收入的积极效果。但其强调的在中央和地方之间合理划分财权事权的理论核心，却是与我国目前实行的中央集权的政治体制不相容的，这也注定分税制改革在推行过程中会逐渐不适应并最终难以深化。
分税制在外国得以推行的政治原因，是由于实行地方高度自治。例如美国，联邦、州、地方政府之间权力的划分是以宪法和法律严格规定的，下级政府拥有极大的自主权。在我国，实行的是在中国共产党领导下的中央集权的政治结构，强调的是下级对上级的服从，下级只有有限的授权。分税制实行后，财权划分得到确认，而事权却难以在中央与地方间合理划分，中央政府控制过多、过细，严重削弱了地方的事权，责权利难以协调一致，税改出现问题也再所难免。
（二）浓重的意识形态造成税制的臃肿复杂难以执行。虽然我国的税制改革在上世纪九十年代进行，但其理论和法律基础仍带有浓重的意识形态影响，特别是部分法律只是对原有法律的小修小改甚至直接沿用。例如，农业税仍使用上世纪五十年代制定的法律，极不适应形势的发展，为日后问题的出现埋下了伏笔。即使在修改后的法律中，仍然有许多缺陷。如，内外两个企业所得税法，给予了外资企业超国民待遇，当时起到了吸引外资的作用，但却违背了WTO的公平的国民待遇原则，成为下一步改革的重点。整个税法体系立法层次低，许多规定执行了十几年甚至几十年仍是暂行条例，同时各种特殊规定、解释层出不穷，税法规定太多太杂，征纳双方都难以掌握和执行。
（三）法制观念的淡薄难以营造良好的社会氛围。中国几千年的封建统治在创造大量文明成果的同时，也建立了一个庞大的官僚体系，直到今天，学而优则仕的观念仍影响着绝大部分人。欧洲的王权由于受到神权的影响和限制，给人民争取自由的活动留出了空间。中国的皇权没有受到神权的限制，高度大一统的模式强化了皇权，压制了人民的民主诉求，加之官僚系统的愚民政策，人民群众的民主意识远远落后于西方国家。权大于法的现象不仅广泛存在，而且被广大群众所默认，虽然有时可以提高行政效率，但从长远看，杂乱的法律和随意的执行是对国家法治进程的最大危害。
（四）渐进的管理体制难以适应经济改革的迅速发展。税收作为国家管理活动的一部分，属于上层建筑的范围，它用来指导经济基础的运行，同时受经济基础的反作用。我国经济领域的改革已经进行了二十多年，现在改革进入了攻坚阶段，政治体制的改革已经摆上了议事日程。由于政治改革事关重大，特别是我国的特殊国情要求我们只能采取渐进式的改革，这就与激进的经济改革不相适应。国家的管理体制（包括税收管理）落后于经济体制改革，也就是情理之中了，现有的问题，只能随着政治体制改革进程的不断加快而得以解决。
我国税制改革出现的问题，总的来说是在改革开放的大环境下，通过引进西方的理论和方法对国家管理体制的一次创新。故步自封难以跟上时代发展，盲目照搬西方理论同样不能带来高速稳定的发展。和目前广受非议的教育改革、医疗改革一样，由于中西方文化、法律、政治、管理等的巨大差异，西方现有的理论不一定能够完全适应我国的特殊国情，这也正是我们税制改革需要重视和思考的问题。■ |
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