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健全有效的内部控制制度是企业管理的重要组成部分，被视为解决很多潜在问题的有效方法。健全有效的内部控制制度能使管理层更好地处理迅速变化的经济和竞争环境、多变的顾客需求和偏好，并重新构筑企业未来的增长；可以使管理层提高管理效率、最大限度地减少企业财产损失的风险，有助于确保财务报表的可靠性。但是，内部控制制度要充分发挥其管理作用，还有很多影响因素应该考虑。本文将从分析我国企业内部控制制度存在的问题出发，借鉴美国萨班斯法案的启示，初步探讨一下如何更好地发挥我国企业内部控制的作用。
一、内部控制概述
所谓内部控制，就是指企业为了保证业务活动的有效运行，保护资产的安全和完整，防止、发现、纠正错误与舞弊，保证会计资料的真实、合法、完整而制定和实施的政策和程序。狭义地讲，内部控制仅指企业的财务控制和监控；广义地讲，一个企业的内部控制是指企业的内部管理系统，包括为保证企业正常经营所采取的一系列必要的管理措施。内部控制的内容有很多方面，不仅包括企业管理当局授权的方式和方法，也包括各种核算、审核信息资料及报告的程序和步骤，还包括为对企业经济活动进行综合计划、控制和评价而制定的各种规章制度。内部控制理论发展到今天，经过了内部牵制、内部控制制度、内部控制结构框架的演进轨迹，达到了比较成熟的程度。下面将主要借鉴美国COSO委员会的最新研究成果，简要介绍一下内部控制的框架。
COSO委员会在报告《内部控制——整体框架》中提出，内部控制是由企业董事会、经理阶层和其他员工实施的，为运营的效率效果、财务报告的可靠性、相关法令的遵循性等目标的达成而提供合理保证的过程。其构成要素包括来源于管理阶层经营企业的方式，并与管理过程相结合。具体包括：控制环境、风险评估、控制作业、信息与沟通和监督企业等五大要素。这五要素构成的内部控制结构中，控制环境居于内部控制的首要位置，包括企业的核心人员以及这些人的个别属性和所处的工作环境，是建立所有事项的基础。监督位于顶端的重要位置，作为企业管理信息系统的反馈环节，对企业的经营活动起到一个持续的监控作用。比起以往的研究，这五要素中增加了风险评估模块，这是内部控制理论又进一步向前发展的重要表现，充分展现了内部控制制度适应环境的变化、适时完善管理的内容以有效管理企业面临的各项内、外部风险，保证企业目标的实现。
二、我国企业内部控制制度现状
在我国，作为管理制度的内部控制制度得到了广泛应用。在注册会计师的审计准则中，内部控制的强弱也一直是注册会计师确定实质性测试程序的重要依据。但是，目前我国的内部控制制度从总体上而言，还是缺乏统一性和高度重视性，还存在着很多方面的问题，限制了内部控制制度管理作用的发挥。具体而言，还存在以下几个方面的问题：
1、内部控制评价规范的法律层级低，强制力弱。目前，在我国对企业约束比较大的两部法规《公司法》和《证券法》中，都没有明确要求公司要建立有效健全的内部控制及其签证制度。证监会主要是通过规范性文件的形式来要求进行内部控制评价。同时，对于其实施也不具有强制力，如目前在我国，仅仅对上市企业在首发和增发环节中增加对内部控制的评价报告，对企业的定期报告中并没有对内部控制制度自我评价的强制性要求。这不利于在企业贯彻内部控制制度。
2、缺乏统一的内部控制评价标准，尚未建立统一的内部控制框架体系。在我国，虽然证监会要求上市公司在首发和增发环节，要报告注册会计师对内部控制的合理性、完整性和有效性进行的评价，并出具相应的评价报告。但是，这些规范中并没有明确规定注册会计师确定“三性”的标准。从我国已形成的内部控制规范看，有的直接对内部控制的实务操作进行规范；有的采用内部控制要素的形式来构建内部控制框架体系，并且这也导致了在实践中，每个企业对内部控制的确切内涵都不是很统一，具体实施中很是混乱，我国尚未建立起统一的内部控制结构框架。这大大阻碍了内部控制制度在企业中管理作用的发挥。
3、对内部控制的观念较落后，风险管理机制不健全。目前，在我国企业中对内部控制的认识还比较有限、落后。大多数人认为内部控制只是企业内部审计的职责，与自身关系不大，这使得员工在参与企业的内部制度方面比较被动。在企业文化中，也缺乏对内部控制制度的规定，并没有充分发挥企业文化在内部控制制度建设中的作用。同时，随着社会经济环境的变化，企业间的竞争越来越激烈，企业经营风险不断加大。但是，从我国企业的现状来看，企业并没有把风险意识提高到应有的高度，尤其是在内部控制制度的建设中，没有形成风险意识，缺乏相应的风险管理机制。
4、缺乏科学、合理的内部控制鉴证标准。在我国，针对注册会计师在2002年发布的《内部控制审核指导意见》中，仅把内部控制的范围规定在与会计报表相关的内部控制，控制范围还处于狭义的定义中，控制范围较小。并且仅仅把内部控制鉴证界定为一项与财务报表审计协同进行的审计活动，也没有提及实施内部审计所依据的具体标准，缺乏切实可行的评价和操作程序，导致难以正确判断内部控制是否有效。而美国的COSO报告为管理层评价财务报告内部控制有效性提供了适当和可用的标准。
三、借鉴美国萨班斯法案中对内部控制的规定，完善我国内部控制制度
美国在发生了安然、世通等一系列财务舞弊案以后，为保护投资者和重振资本市场的信心，国会于2002年通过了《萨班斯——奥克斯利法案》。该法案针对防止类似安然等财务舞弊事件重演，着重加强了对内部控制的规定，突出强调了健全有效的内部控制制度对于防止财务报告舞弊、保证会计信心质量的重大意义。尤其是条款103、302和404节。其最明显之处就是正式以法律的形式要求上市公司管理层在年度报告中要包括内部控制报告，由担任年报审计的会计公司按照公众公司会计监督委员会发布或认可的准则进行测试和评价，并出具评价报告，并且上述过程不应该作为一项单独的业务。可以看出，《萨班斯——奥克斯利法案》的颁布，标志着美国财务报告内部控制审计正式超越检察业务范围，成为财务报告制度的重要组成部分，这大大提高了内部控制制度的法律地位和权威性。针对我国内部控制制度存在的问题，我们也应该借鉴萨班斯法案的启示，从以下几个方面来完善我国的内部控制制度。
1、提高内部控制的法律层级。针对内部控制相关法律层级比较低的现状，应在实践的基础上，充分借鉴国际经验，尤其是美国的做法，提高其法律层级，提高其权威性。
2、制定统一的内部控制评价标准和框架体系。我国应该尽快以原则导向为基础、以规则导向为指导，建立一个能充分满足企业管理层、投资者、注册会计师、监督部门等各方面要求的框架体系，为企业提供一个内部控制标准，无论企业规模大小、什么性质都可以参照执行的内部控制体系。
3、树立科学的内部控制观念，建立健全风险管理机制，营造一个好的内部控制环境。控制环境是企业内部控制制度的重要组成部分，是企业内部控制其他方面执行的重要基础。因此，不断创新管理层的观念和方式，加强企业的治理，树立新型的人文管理思想，营造良好的内部控制环境，对保障企业的内部控制制度的执行具有重要意义。
4、建立财务报告内部控制鉴证业务的评价标准和具有可操作性的内部控制评价指南。在开展财务报告内部控制审计时，注册会计师也需要一定的判断标准；企业在具体执行建立完善企业的内部控制制度时，也需要参考一定的标准。在美国，ASNo.2明确地将COSO报告作为判断财务报告内部控制有效性的框架。而在我国，已经出台的关于内部控制制度的规定，在形式上大多属于内部会计控制标准，且较为散乱，难以满足财务报告内部控制鉴证业务的需要。因此，尽快发布适应我国国情的内部控制标准，已经成为眼下我国市场经济发展中一件急需解决的大事。
总而言之，内部控制制度对于防止财务报告舞弊、提高会计信息质量、约束企业管理层的风险和责任意识具有重大作用。与美国相比，我国目前的内部控制制度方面，相对来说还存在着不少的缺陷。因此，我们应该充分借鉴美国在这方面的做法，提高内部控制制度的法律层级，出台统一的评价标准和切实可行的职业规范，尽快建立我国企业的内部控制制度，切实保证会计信息质量，保护企业资产的安全、完整，增强企业的风险防范能力，保护投资者的合法权益，进而促进资本市场有效地运行发展。■ |
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