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提要 企业绩效审计标准一直是审计理论界关注的焦点，但至今为止尚未形成一套公认的审计标准。传统的绩效审计标准，主要是一些会计、财务指标标准，其审计的内容多存在滞后性、单一性和被动性。随着市场竞争程度的提高，产品和服务更新换代的周期缩短，企业面临着越来越大的竞争压力。一个成功的企业不再仅仅依赖于它对传统财务评价指标体系的运用，而是更多地取决于它对非财务指标体系的重视。本文从企业发展战略的角度，通过介绍国内外企业绩效审计标准的现状和最新研究成果，构建EVA和平衡计分卡相结合的一种全新的绩效审计标准体系，以更好地实现企业发展战略。
一、绩效审计发展的背景、概念及其内容
（一）绩效审计发展的背景
1、西方国家绩效审计发展的背景。西方国家绩效审计的发展可追溯到19世纪初期。之后，随着西方国家对经济生活干预的加强，涉及国家基本建设、交通运输、居民的生活医疗保障、自然资源的开发和利用等方面的政府支出数额剧增；同时，随着公众民主意识的增强，社会公众对政府资金支出的经济性、效率性和效果性日益关注，从而由专业审计人员实施绩效审计，对公共受托经济责任的履行情况进行评价就成为必然，政府绩效审计便应运而生。
2、我国绩效审计发展的背景。我国对绩效审计的研究始于20世纪八十年代，是随着内部审计研究的发展而发展起来的，早期主要集中在对绩效审计必要性、内涵、基本理论等方面的研究。我国企业绩效评价的建立基本上是由政府推动和制定的。在计划经济时代，政府为了约束企业的经济行为，给企业的经济运行划定一个运行轨迹，使企业的经济运行完全服从于国家计划，因此建立了一整套的评价指标体系和评价方法。近20年来，这种状况基本上没有什么变化。在实行由计划经济体制向市场经济体制转变以后，企业作为市场主体的地位虽然逐步得到承认，但是对企业进行严格考核，作为升降奖惩依据的基本观念仍没有太多的改变。
（二）绩效审计的概念及其内容。国内外学者有关绩效审计概念的提法有十几种。据文献检索，国外学者提出过业务审计、业绩或绩效审计、管理业绩审计、货币价值审计、综合审计、效率审计、效果性审计、制度审计、经营审计、3E审计等，国内学者提出过管理效益审计、经营管理审计、社会效益审计、经济审计、经济责任审计等。笔者认为，绩效审计是指专门的审计机构接受财产所有者的授权或委托，依照我国相关法律法规的规定以及选定的标准，对被审计单位经济活动的经济性、效率性、效果性进行审核检查，并做出独立、客观、系统地评价，以促进改善经营管理和提高经济效益的一种独立性经济监督活动。
二、企业绩效审计传统模式下存在的缺陷
在现代市场竞争环境下，各种不确定因素对企业前景有着众多的影响，仅仅对一些财务指标进行审计，难以评价企业经营管理工作的经济性与效率性，以及效果性，难以满足企业经营管理的需要。传统的企业绩效审计标准模式存在以下缺陷：
（一）传统的企业绩效审计模式是一种面向过去的审计。传统的企业绩效审计是一种基于对过去经营数据的审计，只能获取滞后效应，不能及时具体地捕捉到最近乃至更近的一个会计期间企业管理层行为给企业创造了多少价值或者对企业价值增值有什么破坏性影响。
（二）传统的企业绩效审计模式是一种片面追求财务指标的审计。传统的企业绩效审计以财务指标为主，而许多对企业经营管理有着重要影响的非财务因素根本没有涉及，而且难以进入会计报表进行可靠的财务评估。这些难以进入会计报表的非财务因素（人力资源、技术创新、客户、研究与发展、质量、流程）对企业的诊断和考评更为重要，这正是传统绩效审计的重要缺陷。而一味采取财务指标审计方法，会造成企业管理层过分重视取得和维护短期财务成果，急功近利，在短期业绩方面投资过多，而在长期价值创造方面的必要投资过少。
三、企业发展战略绩效审计标准模式：EVA和平衡计分卡的结合
基于传统绩效评价方法的自身缺陷，本文提出建立一个EVA与平衡计分卡相结合的绩效审计标准体系，该体系既实现了财务指标与非财务指标的有机结合，体现出企业的长期可持续发展能力，又使绩效评价指标体系始终以企业真实价值为导向。
新的评价系统共设两个层次的指标。第一层次是EVA综合指标，第二层次是平衡计分卡四个方面的分析指标。对于整个分析系统，首先设置一个处于首要地位的单一指标EVA来评价企业的业绩。平衡计分卡作为第二层次指标，首先计算综合得分，用以进一步评价第一层次指标的结果；然后建立平衡计分卡分析框架，具体说明各个方面的绩效状况。
（一）第一层次：EVA
1、EVA的概念及其核心思想。EVA是经济增加值的英文缩写，是企业税后净经营利润扣除经营资本成本后的余额，是被经济学家长期称之为“剩余收入”或者“经济利润”的一种概念。EVA理论源于诺贝尔奖经济学家默顿•米勒和弗兰科•莫迪利亚尼1958～1961年关于公司价值的经济模型的一系列论文。其核心思想是：一个公司只有在其资本收益超过为获得该收益所投入的资本的全部成本时，才能为股东带来价值。
2、EVA作为企业绩效审计标准的优缺点比较。把EVA作为企业绩效审计标准第一层次的原因是因为它在以下几个方面的作用比较突出：（1）EVA可以真实反映企业经营业绩。对股东来说，EVA总是越多越好。在这个意义上，EVA是唯一能够给出正确答案的业绩度量指标，它能够连续地度量业绩的改进。（2）EVA能将股东财富与企业决策联系在一起。从理论和经验的角度看，作为一种度量公司业绩的指标，EVA最直接地联系着股东财富的创造。（3）EVA注重企业的可持续发展。EVA不鼓励以牺牲长期业绩代价来夸大短期效果，而是着眼于企业的长远发展，鼓励企业的经营者进行能给企业带来长远利益的投资决策，如新产品的研究和开发、人力资源的培养等。因此，应用EVA不但符合企业的长期发展利益，而且也符合知识经济时代的要求。（4）EVA显示了一种新型的企业价值观。EVA业绩的改善是同企业价值的提高相联系的。为了增加公司的市场价值，经营者就必须表现得比竞争者更好。因此，一旦获得资本，他们在资本上获得的收益必须超过由其他风险相同的资本资金需求者提供的报酬率。
但是，EVA在实践过程中也出现了一些弊端，具体表现为：学术界对于EVA的实证研究是有所限制的，而且结果大都是非结论性的；EVA无法解释企业内在的成长性机会；EVA评价法由一个指标构成，能综合评价企业的业绩水平，但是它只能说明其总体的情况，并不能由此看出企业各个方面具体的绩效情况。因此，单独的EVA评价还欠完整，应补充其他指标；EVA指标仅仅反映的是企业经营的最终结果，对经营业绩的评价作为一种事后的报告，只是客观反映了事实，是经营管理的结果。EVA这种在会计期末积累形成的指标，反映了所有要素的综合生产率，但其本身并未告诉我们为什么一项产品或服务不能带来增值，以及如何对其进行处理。这对于实际从事经营的经理而言，并无具体的指导意义，无助于发现运营无效的根本原因，因此不利于分析企业生产经营中存在的问题，不利于对企业业绩进行评价。
（二）第二层次：平衡计分卡
1、平衡计分卡的概念及其核心思想。平衡计分卡是由美国罗伯特•S•卡普兰和大卫•P•诺顿创建的一套企业业绩评价体系。平衡计分卡是将企业战略目标逐层分解转化为各种具体的相互平衡的绩效考核指标体系，并对这些指标的实现状况进行不同时段的考核，从而为战略目标的完成建立起可靠执行基础的绩效管理体系。其把对企业业绩的评价划分为四个部分：财务方面、客户、经营过程、学习与成长。其核心思想是：以财务为核心的思想。
2、平衡计分卡优缺点比较分析。平衡计分卡在企业发展战略方面的贡献很大，具体表现在：（1）平衡计分卡实现了绩效评价与财务目标的结合。平衡计分卡以财务指标作为绩效评价的焦点，强调企业在顾客、产品创新、质量等方面的经营绩效必须和财务目标联系在一起，易于分清责任，使控制更为有效，并且更具体地提出管理建议。（2）平衡计分卡可以提高企业整体管理效率。平衡计分卡所涉及的四项内容，都是企业未来发展成功的关键要素，通过平衡计分卡所提供的管理报告，将看似不相关的要素有机地结合在一起，可以大大节约企业管理者的时间，提高企业管理的整体效率，为企业未来成功发展奠定坚实的基础。（3）平衡计分卡可以提高企业激励作用，扩大员工的参与意识。
但平衡计分卡作为修正指标体系较为合适，而不宜作为绩效评价的上层指标，因为平衡计分卡涉及财务、顾客、内部经营过程、学习与成长四套业绩评价指标（具体的指标可多达20多个）。一方面如果每个指标都成为被测评的目标，那么企业就有众多的目标同时去追求和实现，管理者往往就会失去行为准则而茫然无措；另一方面如果有的指标不被测评，那它可能就根本不会起到约束管理者的作用。
四、结束语
通过以上分析，把EVA和平衡计分卡两种方法结合的绩效审计标准评价体系，既发挥了EVA和平衡计分卡的优势，又克服了自身的缺点，具有一定的科学性和可行性。该系统弥补了EVA的缺陷——综合而不细致，它把平衡计分卡四个方面的指标结合起来分析评价，一方面有利于将企业的各种策略结合起来，把个人、企业和各级的积极性联系起来，达到一个共同的目标；另一方面通过该系统的绩效审计结果报告，可向管理者提供多方面的信息，有利于提高企业管理效率。事实必将证明，将EVA和平衡计分卡结合起来运用，既实现了财务指标与非财务指标的有机结合，体现出企业的长期可持续发展能力，又使绩效评价指标体系始终以企业的真实价值为导向，最终实现企业发展战略。■ |
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