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提要 随着会计计量理论的发展，公允价值计量在会计计量中显得越来越重要。本文从新准则入手，在对公允价值涵义剖析的基础上，指出其确定方法的复杂性及所得到金额的不确定性问题，并提出相关改进措施。
一、公允价值在新会计准则中的运用
2006年2月财政部发布了《企业会计准则——基本准则》和38项具体准则。新准则大量引入公允价值计量是一大亮点，在《基本准则》和21个具体准则都涉及到了公允价值，公允价值计量在会计计量中显得越来越重要。
1、《基本准则》明确规定，会计计量属性包括公允价值，并对公允价值下了定义，从而确立了公允价值在新会计准则中的重要地位。
2、在修订的16个具体准则中，引入公允价值主要有：《长期股权投资》、《固定资产》、《非货币性资产交换》、《债务重组》、《收入》、《租赁》。对于新具体准则应用公允价值的有：《投资性房地产》、《套期保值》、《生物资产》等十个准则。
二、公允价值中的不确定性问题
（一）公允价值的涵义。《国际会计准则第32号——金融工具：披露和列报》将公允价值定义为“在一项公平交易中，熟悉情况、自愿的双方交换一项资产或清偿一项债务所使用的金额”。
我国2006年新准则《企业会计准则——基本准则》对公允价值也给出了定义：公允价值是指在公平交易中熟悉情况的双方自愿进行资产交换或负债清偿的金额。
可以看出，新准则对公允价值的定义与国际上是基本一致的。总结如下：第一，双方在自愿、公平的条件下进行交易；第二，价格是双方达成的；第三，存在交易前提。很明显公允价值的定义完全符合会计信息可靠性的要求，如实地反映了符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息，能够保证会计信息真实可靠、内容完整。
（二）公允价值中的不确定性问题分析。尽管从公允价值定义角度分析，公允价值完全符合可靠性要求，但对公允价值可靠性的怀疑仍然是阻碍公允价值应用和发展的重要原因。事实上，这种怀疑并不是基于公允价值本身，而是基于公允价值确定方法的复杂性及所得到金额的不确定性。
对于公允价值的认定，综合我国新企业会计准则的指引和应用指南，方法有三种：其一，存在市场（活跃的）交易的情况下，交易价格即为公允价值。其二，在不存在实际交易事项的情况下，应该寻找市场上同类（相类似）的交易，以同类（类似）交易的价格作为公允价值的计量基础。其三，如果某项资产或负债没有由市场直接决定的可观察到的价格，却有合约规定的或可以预期的未来现金流量加以估计，就可运用现值技术估计公允价值，也可以采用专业评估人员的评估结果。第一种方法，是基于活跃市场的交易价格，获取的难度最小，也最能够代表公允价值和被接受。第二种方法，即使通过测定现金流量的方式确定了类似项目，但是在判定一个项目是所计量项目的类似项目之后，并不意味着其市场价格就成了所计量项目的公允价值或者成为该项目公允价值的参考价值，因为还应该考虑出现市场价格失灵的情况做出判断和调整，这同样将直接影响同类或类似市场交易价格的获取。第三种方法，由于估价技术法是公允价值计量方法中实施难度最大的一个，也是争议最多，对公允价值计量客观性影响最大的一个，通常见到的对公允价值的抨击和质疑，其实主要就集中在对所采用的估价方法的抨击上。究其原因，一方面是由于企业的资产种类繁多，并处于不同的市场环境中，市场信息的真实性难以辨认，不存在活跃市场交易价格的判断难度较大等问题难以解决，因此在实际工作中，只能大致的估计或采取近似价值的操作，在市场信息不充分的情况下，容易形成操纵利润的嫌疑；另一方面对公允价值进行判断的主要形式——现值技术的运用，因不同投资者之间，投资者与管理当局之间对投资的期望报酬率不可能完全统一，对未来现金流量的估计具有较大不确定性，这同样导致在具体的技术操作上难度较大，加之无论是贴现率的选择还是对未来现金流量的估计，均离不开对未来事项和不确定性的主观判断，以上这些主观判断因素的存在，在增加公允价值的不确定性的同时无疑也大大增加了企业会计人员“捕获”公允价值的难度。
因此，相对于具有客观性、确定性和可验证性的以实际交易为基础的历史成本计量，公允价值计量虽然在财务报表中提供更为相关的信息方面存在优越性，但因为其具有不确定性、变动性，使得难以满足会计信息可靠性的质量要求。一方面使得报表信息质量的可靠性难以保证；另一方面公允价值计量可能增加财务报表项目的波动性。
三、推广公允价值计量的措施
随着我国资本市场不断成熟，新的金融工具不断涌现，以公允价值计量为代表的计量属性是会计计量改革的方向。在此背景下，理论界应着手建立适合我国国情的公允价值计量环境，以更好地推动理论研究发展。
（一）优化会计职业判断环境。首先，在活跃的市场条件下，由于交易活跃和不存在私人信息，各种资产或负债的市价能很好地反映出其真实价值，这样可以避免会计人员职业判断中的失误，降低会计职业判断的风险。其次，理论界要不断探索研究会计新理论，重视对职业判断的研究。借鉴发达国家会计职业判断的先进经验，不断丰富和充实我国会计理论。最后，利用好会计电算化和会计软件，使会计信息系统功能上实现综合化、技术上集成化，使会计人员能按标准实施规范的职业判断，防范判断风险，从而为会计职业判断提供良好的外围环境。
(二)提高会计人员专业水平与职业道德素质，提高会计职业判断能力。会计职业判断与会计人员所拥有的专业知识、职业经验以及职业道德密切相关。经济活动的日益复杂多变扩展了会计职业判断的范围，加大了职业判断的难度。尤其是目前我国市场化程度尚不高，有的资产和负债项目并不存在活跃的交易市场，这时就需要估计其现金流量以确定其账面价值，即利用现值法来估计资产或负债的公允价值。无论是贴现率的选择还是对未来现金流量的估计，均离不开对未来事项和不确定性的主观判断。因此，应加强业务培训，以提高其对交易和事项的确认、计量、报告做出复杂判断处理的能力，减少会计信息的行为性失真和对公允价值判断的偏差。
(三)进一步加强新会计准则执行中的会计监管，促进公允价值的有效、合理运用。从企业内部监管系统来讲，要建立健全企业的内部控制制度。例如，制定与公允价值变动有关的跟踪、记录制度，建立对公允价值变动专人负责、定时按照既定途径收集数据的制度；同时，还要充分发挥监事会和独立董事对公司经营和财务活动的监督权，确保上市公司如实编制和披露会计信息，提高会计职业判断质量。
就企业外部监管体系而言，要建立以行业自律为基础、政府行政监管为主导、法律法规的完善为准绳的三位一体的监管体系，充分发挥注册会计师的社会监督作用，加强财政、审计、证券监管等部门对企业的财务检查和审计，完善相关法律法规，加大违反财经纪律行为的处罚力度，从而促进公允价值的有效、合理应用。
总之，随着我国新会计准则的出台，准则体系更加完善，同时通过增加对会计造假行为的打击力度，加强对上市公司、证券公司的监管力度，提高会计人员职业判断能力等手段多管齐下，以减少公允价值运用中的不确定性问题，保证公允价值在新准则执行过程中能被正确使用，使我国企业的会计信息更加公允、可靠。■ |
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