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随着社会主义市场经济体制的建立和发展以及社会法制化进程的推进，我国政府审计风险和法律责任也明显加大，强化审计风险意识，分析风险的形成和表现，防范和控制审计风险的现实意义日益凸现。
一、国家审计风险的涵义
国家审计风险是指审计机关及其审计人员没有按照法定职责、权限和程序实施审计，对被审计单位合法权益造成损害，或者应当揭示而未能揭示被审计单位财政、财务收支中重大失真或违法事项，给审计机关造成损害的可能性。
二、国家审计风险的特征
（一）客观性。在审计过程中，我们可以采取各种措施和手段，完善审计程序，改进审计技术，提高审计质量，以降低审计风险及可能的损失，但始终不能完全消除审计风险，审计风险不可能降至为零。一是因为现代审计的特点是抽样审计，统计学的研究成果表明，以样本推断总体，无论采用的抽样方法及样本量如何，总存在一定的误差，即样本反映的特征不可能与总体完全相符，从而存在风险。二是即使样本足可以完全代表总体或实施详细审计，但由于相关因素的影响，也会存在一定风险。
（二）可控性。尽管国家审计风险是客观存在和不可避免的，而且产生于审计的全过程中，受诸多因素综合影响，但只要掌握了审计风险的产生原因、背景、影响因素、运行特点和规律等，我们就可以采取有效措施，控制审计过程中的风险产生因素，如规范审计活动的外部环境、强化审计项目质量管理、提高审计从业人员素质、完善审计程序和技术方法等，最大限度地降低审计风险，从而实现对审计风险的有效控制，将最终审计风险控制在较低的、能被接受的水平。
（三）综合性。审计过程的每一环节，都可能产生误差并导致最终判断结果与客观实际不相符，即国家审计风险存在于审计活动的全过程中，每一项具体审计活动都会产生与之相应的具体审计风险。
三、国家审计风险的成因
（一）国家审计对象复杂、审计内容广泛。审计对象的复杂性和审计内容广泛性必然导致审计监督的复杂性。随着改革的深化和市场经济的发展，审计对象的经济活动变得更加复杂，主要表现在两个方面：一是企业向集团化和行业向系统化发展。许多企业通过重组、兼并等形式，由零散的小公司，逐步发展成为集团公司。一些行政单位也由过去的块块管理，发展成为系统的垂直管理，审计难度明显加大。二是审计范围和内容逐步扩大。随着经济和审计事业的发展，审计工作由传统的财务收支审计向管理和效益审计延伸，由单纯的审计处理发展为处理和服务并重。特别是开展经济责任审计后，审计工作已由对“事”的监督转向了对“人”的监督，审计监督的复杂性明显加大。这些使审计监督的难度和复杂程度加大，同时也加大了审计风险。
（二）现有的国家审计体制决定了国家审计机关的管理模式，即行政型审计模式。这种模式的不足是独立性差。国务院是最高权力机关的执行机关，国家审计机关作为执行机关的部门监督执行机关自身，其工作力度肯定会受到一定的影响，特别是政府的某些行政活动有悖于法律，或在行政活动中存在短期行为或存在区域利益、部门单位利益冲突时，尤其影响审计的独立性，审计就不能客观公允地表达审计意见。有些问题能不能处理还要看当地政府的态度，当上级或其他部门再次检查时，审计风险就可能暴露出来。
（三）审计人员的胜任能力不适应被审计单位经营业务活动的复杂性。每一项审计难免会有些有客观因素，如社会经济环境、被审计单位相关情况等；也有主观因素，如审计人员的业务能力和职业道德情况等。一方面审计人员在职培训不足，业务知识及专业水平不能胜任业务发展的需要，是形成审计风险的内在原因。审计人员专业技能不足及实务经验、风险意识欠缺，使其难以做出适当的专业判断，审计风险点控制不利，导致不能控制和化解审计风险；另一方面审计人员违背审计职业道德，未能遵守客观公正、实事求是、廉洁奉公、恪尽职守的要求，更是审计之大忌。
（四）审计质量控制标准不明确，审计质量责任制度不健全，没有建立严格的业务质量控制机制。主要表现有：一是一般审计人员在工作中不能获得有效的职业帮助，审计全过程没有受到有效监督；二是缺乏贯穿于审计全过程的审计责任追究制度。如，制定审计计划时存在计划不充分的可能、搜集审计证据时有证据量或证据力不足、对被审计单位内部控制水平评价不当、抽样过程中由于样本与总体差异导致的问题、由于审计人员业务能力引起的运用审计程序不当导致的审计结论的不正确等。
（五）审计法规不配套也是一个不可忽视的因素。审计活动面对的是纷繁复杂、而且是动态和不断发展的社会经济生活。因此，现行法律法规不可能对审计活动过程中可能遇到的所有新情况、新问题全部规范到位。从法律法规的制定过程来看，滞后性几乎是必然的，因为只有当社会政治经济生活中有了解决问题的需求而又缺乏相应依据时，才会产生制定某项法律法规的客观需要，新的法律法规才得以产生。可见，法律法规自产生之日起就具有滞后性。此外，我国目前处于市场经济建立和发展时期，许多不确定因素和不规范行为依然存在，这就更增加了社会经济生活的复杂性，法律法规范围之外的这些经济事项的存在、诸多合理不合法问题的存在及部分审计活动过程中对技术、操作上理解的偏差，没有相应的法律法规依据，审计人员在审计时就必须依赖其职业判断，这就加大了审计工作的难度，不可避免地产生审计风险。
四、国家审计风险的表现形式
（一）审计取证中的风险。一方面审计人员与被审计单位占有的信息资料不对称，审计人员处于劣势；另一方面也存在由于审计人员经验不足，对重要的审计事项查证不实或者揭露不透彻，没能查深、查透、查实，问题的实质没有得到完全的反映。这两种情况都会影响审计结果的客观、公正，引发审计风险，影响审计质量和成果。如，在某单位财务收支审计中，发现该单位票据使用中存在问题，由于当时审计取证不够全面和精确，导致后来审计工作的被动。
（二）审计报告中的审计风险。审计报告的风险主要是定性不准、适用法律法规不当和处理处罚不到位引发的审计风险。
1、审计定性不准的审计风险主要表现为：一是引用的法律法规和规章不当，法律法规不能恰当地支持所做出的审计结论。二是对审计查出的问题，由于审计人员专业水平的原因而导致判断、定性不准。三是一些违纪违规责任的界定与划分难以掌握，界定不准会造成责任旁落，责任划分不清则会难以追究。四是对问题性质表述不严谨，对问题的严重程度不能准确把握，夸大了或淡化了问题的严重程度。
2、适用法律法规不当的审计风险主要表现为：一是引用法律法规不准确；二是引用法律法规不具体；三是引用超出效力范围的法律法规；四是引用了失效的法律法规。
3、审计处理处罚不到位引发的审计风险主要表现为：一是依法应该处理处罚而没有处理处罚，或审计处罚没有法律依据，或法律依据不当；二是应由有关部门处理处罚、而国家审计机关没有以向有关部门下达审计建议书的形式提请有关部门处理，而是越权处理处罚，从而产生审计处理处罚风险。
（三）审计结果公告中的审计风险。审计结果公告后，社会和舆论可以在一定程度上实现对国家审计的再监督。实行审计结果公告制度，增加了社会公众对国家审计的知情权。社会公众知情权的扩大直接导致了国家审计结果的影响被公开、放大，对国家审计工作也提出了更高的要求。向全社会公告的审计结果必须要保证事实确凿、证据充分，所做的审计评价和结论要经得起社会公众的推敲，处理、处罚的宽严尺度要把握正确，客观上增加了控制审计风险的压力。
五、国家审计风险防范对策
审计风险是客观存在的，是不可避免的。现代国家审计过程乃至审计意见的形成与表述都受众多复杂因素的影响与制约，审计人员不可能发现所有的错误和舞弊，审计风险始终存在，但是笔者认为应从以下几个方面入手，控制和化解审计风险。
（一）建立健全全面审计质量控制制度。为确保各项审计工作和审计项目审计质量符合国家审计准则的要求，审计机关应当制定和运用审计质量控制标准与程序。以《国家审计准则》为依据，建立全面审计质量控制制度，并以适当方式传达到全体审计人员，以确保正确理解和执行。
审计机关应当合理制定以下两个层次的质量控制标准与程序。1、审计工作的全面质量控制标准与程序，应当包括：①审计纪律；②专业胜任能力；③工作委派；④三级复核；⑤对质量控制政策与程序的执行情况进行监控。2、各审计项目的质量控制程序。在审计项目质量控制中，负直接责任的审计组长应当执行全面质量控制标准与程序中适用于审计项目的质量控制程序；复核人员应当考虑审计人员的专业胜任能力等因素，合理确定对其工作进行指导、监督和复核的方式及程度。
（二）加强审计实施中的审计风险控制
1、各级审计机关在制定计划时，尽量科学合理安排，使审计监督与宏观决策和政府中心工作相一致。应做好审前调查工作，掌握被审计单位基本情况，做好审前调查，可以使审计方案做到有的放矢，提高审计效率和效果。
2、在制订审计方案时，要分析预测可能出现的各种风险因素，以及防范控制措施。如，考虑审计组成员时要避免在特定领域出现“外行审计内行”的情形。
3、实行书面审计承诺。审计主要是通过审查被审计单位提供的有关资料来发现和查证问题，但有些违法问题不一定会在有关资料中明显地记录和反映，或者是由于审计手段的局限性很难深入查证。为划分责任，审计机关应当要求被审计单位及其负责人对所提供的资料做出书面承诺。
4、严格执行审计方案和审计程序，对审计证据收集和评价严格把关，做到真实可靠。讲究审计方法，注意工作策略和审计技巧，处处留心审计风险可能所在以及控制风险措施。只有审时度势，辨析交易和事项背后的风险所在，针对性地采用审计程序，才不至于落入审计陷阱。
（三）加强审计宣传，营造和谐社会环境。宣传对扩大审计影响、加快审计成果有效转化、提升审计地位等意义重大。但在宣传审计某方面作用的同时，往往扩大了审计的效用，给人以错觉。对此，我们应当谨慎。应当保持正确的审计宣传导向，不要误导社会舆论。要让社会正确认识审计的作用和发挥作用的方式，还要结合审计宣传，普及审计知识。只有让群众，包括领导，了解审计，才能正确地依靠审计、运用审计、支持审计、理解审计。
（四）加快审计信息化建设步伐，提高审计方法的科技含量，以应对科技发展而增加的风险。计算机技术在审计中的应用，对审计生存和发展的重要性人所共知，其对控制和防范审计风险同样重要。计算机系统下发生一般性差错的可能性大大下降，但隐藏重大错弊不被审计发现的可能却上升，没有同样先进的科技手段的运用，审计风险必然增加。所以，应加快审计信息化建设步伐，要加快研究开发计算机审计技术。
（五）坚持审计风险控制与后续审计相结合。根据审计风险＝重大错报风险×检查风险（已将固有和控制风险并称为重大错报风险）的审计风险模型可知，检查风险是审计风险的一个重要影响因素，必须发挥后续审计对检查风险的再控制和再化解的作用。因此，后续审计不能局限于简单的检查核对，重点是看执行的效率和效果，措施是否合理有效，并作出评价；同时，对不执行决定、措施的原因要进行分析，并针对整改中出现的新情况提出切实可行的审计建议和对策，在此基础上进一步关注是否有新的问题和风险领域，对关键环节、重点部位等风险点重点排查，最大限度地控制和化解审计风险，从而有效消除审计风险“后遗症”。
（六）加强审计队伍建设。审计队伍素质的高低是防范审计风险的关键。审计人员自身素质的高低，直接决定审计工作质量。加强审计队伍建设要从以下方面着手，一是建立职业准入制度，对进入审计机关的人员严格把关，以确保全体审计人员达到履行其职责所需要的专业胜任能力；二是建立审计人员后续教育制度，树立终身学习的思想，针对审计工作需要，系统地、有计划地组织高层次业务培训，不断更新专业知识，以适应新形势发展要求；三是建立审计人员待遇与专业知识水平挂钩的制度；四是强化全员审计风险意识，保持应有的职业谨慎。实践证明，只有牢固树立风险观念，恪守应有的谨慎与合理的怀疑，才能最大限度地降低审计风险，保证审计质量。■ |
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