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提要 随着我国即将快步迈入老龄社会，面临的社会养老问题日益严峻，伴随着养老负担的与日俱增，关于社会保险筹资方式的改革在国内引起了广泛的讨论和关注，但是至今尚无定论。社会保险的费税改革，取决于国内稳健的经济环境、健全的法律环境、公平的社会环境以及各组织机构均衡良好的协作关系。就我国实际情况而言，要达到上述目标仍然是一项任重道远的工作。
关键词：社会保险；费税改革；可操作性
中图分类号：F840.61 文献标识码：A
一、税费之争
21世纪，我国所面临的人口老龄化问题日益突出，随之引发的社会保险筹资方式的问题成为我国社会保障制度被讨论的焦点，也即社会保险的“税费之争”。
目前，世界范围内的社会保险筹资方式主要有两种：一是“社会保障税”模式下的筹集方式；二是“社会保险费”模式下的筹集方式。在社会保险的“税费之争”中，主要有两种观点；一是主张不宜费改税。包括两个方面：1、社会保险税的筹资方式不管是现阶段还是未来均不符合我国实际情况，我国社会保险基金的筹集方式应以征收社会保险费为妥。2、我国现阶段不宜推行社会保险费改税，考虑到未来条件成熟后改革的趋势，社会保险费改税也应当缓行慎行；二是主张费改税。强调现阶段我国推行费改税的必要性、可行性和可操作性。
针对我国的“税费之争”，理论界大都倾向于主张对我国社会保险进行费改税，并给予了相应的理由，如朱建文、张胜民、李永成、彭继旺、吴俊培等。但笔者认为，社会保险费是符合我国现阶段基本国情的选择，它的存在有其一定的合理性。虽然社会保险费制度在其发展过程中确实存在亟待改进的缺陷和弊端，需要社会各界对此进行逐步的健全和完善，但就此仍尚未达到需要进行制度改革的地步，这也是本文提笔的初衷。
二、税费之分
税收：税收作为国家财政收入的首要来源，具备较高的立法层次和法律效力，其强制性、固定性和无偿性等特性，保障了财政收入的可靠性和稳定性。与此同时，税收取之于民，用之于民的性质，要求其进行公平、普遍地收取和分配，在全社会范围内普遍征收，同时也要平衡负担，兼顾公平。
缴费：相比较于税收的法定性，缴费较为政策性，在强制性、固定性、普遍性等特性的要求上，均不及税收来的高。但是，缴费的灵活性却比税收要高，能够及时根据宏观经济或者当地经济的发展变化做出调整，因地制宜，使政策最大限度地契合当地实际情况，最大限度地促进当地经济发展。
应该注意的是，在我国的税费之争中，实际上的社会保险税，抑或社会保险费，均与名义上的税或费的定义存在一定的差别。社会保险费不同于一般财政收入中的缴费，也不同于一般意义上的税收。但是作为政府收入的两种方式，社会保险税或者社会保险费亦难以脱离税或费的形式而单独存在，因此大体上也具备了税或费相应的性质和特点。
三、社会保险不宜费改税
（一）社会保险资金筹集方式的改革未必能够改善资金筹集情况。针对理论界提出的利用税收较高的法律效力以及强制性和固定性特点，强化社会保险基金的征收，解决统筹缴费中的欠缴问题，并实现社会保险资金筹集固定化、规范化、社会化目标。我国社会保险费征收难的问题并非缘起于缴费的征收方式，而是我国经济发展初级阶段的法律环境、经济状态以及历史债务等因素综合影响的结果，且在我国目前的税收法制现状下并不能够对社会保险税模式下的高征收效率抱有太大希望。
我国社会保险缴费征收方式不规范，征收成本高、筹集资金不稳定，费源流失、欠费情况严重，是目前我国社会保障体制运行中不争的事实。但是利用税收的强制性、固定性及法律效力来提高社会保险基金征收效果的方法仍有待考究。税收强制性的强弱，并不决定于“费”与“税”的名称，而是取决于法律规范、执法力度和当时当地的经济发展状态与环境。如果没有健全的法律和执法法规来规范社会保障税的征缴行为，税费改革就难以取得实质性的意义。我国目前税制建设仍需要不断完善和改进，税收工作仍存在不少问题，在此情况下将社会保险纳入税收范畴内，并不能够保证社会保险基金的征收可以取得良好的效果。而且，我国目前偷逃税款现象在大范围内存在，难以确保在社会保险费改税后不会出现偷税漏税的情况。相反，新税种的颁布往往因尚未经过实践的考验而存在诸多问题，客观上为偷逃税款提供了更大的可能。而对于执意偷逃社会保障费的缴款方而言，征收方式的转换并不能够改变他们偷逃费款的态度和行为。此外，在欠缴企业中，有相当一部分并非有意拖欠缴款，而是没有能力进行缴款，对此类拖欠情况，改变征缴方式于事无补。
（二）社会保障税理论上的可行性和实践中的可操作性相冲突，普遍性、公平性原则实施困难。理论上言，税收受益、征收对象的普遍性和社会化有利于扩大社会保障覆盖面及社保资金来源范围，且社会保障税比社会保险费在实现社会保险的宏观调控和社会公正分配方面更具优势。但在笔者看来，上述观点并不存在可操作性。
1、社会保障税普遍性原则实施困难，经济二元化难以协调。社会保障税一旦开征，必然要求其面向包括农民在内的全社会劳动者普遍征收。我国是个农业大国，区域经济发展极不平衡，贫富差距大，尤以农民群体人均收入偏低，且分布分散，在此情况下将农民纳入社会保障税征收主体范围必然会增加农民负担，在实际操作中也难以对其进行征收管理。
2、量能负担原则和公平原则在实施过程中的冲突使各利益主体产生利益矛盾，社会保障税公平收入分配功能有待商榷。（1）富人与穷人的利益矛盾。富人的自我保障能力强，缴税的积极性不高；穷人的收入水平有限，缴税会大大影响其生存状态，他们对社会保障的需求高却抵制自身缴纳或者没有能力缴纳；（2）纳税人和受益者的利益矛盾。税收的普惠性造成一部分人不缴或者少缴也能享受一定或者同等的待遇。当纳税人预期自己的贡献与受益明显不对称，容易产生抵制情绪。此外，富人缴纳的较高的社会保障税与其自身较高的自我保障能力相错位，社会保障基金的互济性使富人所享受的利益很可能与其所承担的义务不相匹配，而穷人在此过程中享受到的利益通过互济则很可能大于其所承担的义务。且在笔者看来，研究领域内对低收入者设置减免额或起征点或者对高收入者设置免征额的解决理论并不存在可行性。
（三）税制要求的固定性、稳定性和统一性与需要不断调整完善的社保制度带来的变动性、渐进性、地区差异性相互矛盾。有观点认为，统一的社会保障税率可以弥合原来各地方企业社会保险负担上的差距，消除原来因为缴费水平不同而造成的社会保险转账障碍，促进劳动力在全国流动，因而在全国层面立法确定税率，能够为整合地方社会保险政策，建立统一的社会保险制度提供良好的契机。但是，据本文分析，该观点与我国社会保障制度的发展要求产生冲突。
我国各地区经济发展水平参差不齐，相应的社会保障制度保障水平存在很大差距。1、经济发展极不平衡，收入差距大，两极分化严重，不仅在全国范围内经济水平由西自东呈阶梯状分布，同一地区不同群体收入水平也存在不小落差；2、不同地区社会保障水平差异显著，不同群体或者相同群体享受的社会保障待遇差异化。通过刚性立法或政策一次性制定合理税率来实现公正、平等的目标显然不具备可行性。在此情况下，寄希望于在全国范围内统一税率来平衡负担，弥补差距，促进劳动力跨地区转移，显然存在巨大的困难。
同时，社会保障税必然要求社会保障覆盖面从现阶段的城镇职工延伸到农民工，社会保险税纳税人需要逐步调整和纳入，而如前文所述，将我国农民工群体纳入社会保障税纳税人范围在很长一段时间内并不具备可操作性。此外，税收的统一性促使社会保障制度各项标准统一化，统筹层次也会因此得到提升，容易忽视地区实际情况，导致保险待遇与地区经济水平不相适应，激化地区之间的矛盾。因此，以社会保障税形式筹资适合高层次的统筹，而以缴费形式筹资灵活性较强，不同地区可以因地制宜合理确定适当费率，适合较低层次的统筹。
（四）扩大社保基金的筹资渠道和融资通道存在壁垒。根据国际经验，社会保险基金的缺口问题和资金保值增值问题可以通过扩大融资渠道，投资资本市场来解决，比如通过减持国有资本，发行政府债券，将积存的社会保障资金投资于国内资本市场、甚至国际资本市场，利用所获得的增值收入筹集社会保障资金等。但是，以我国目前的投资环境来看，尚难以满足社会保障资金筹措渠道多元化的要求。社保资金的可持续筹集离不开一个完善健全的资本市场，我国投资市场虽处在不断完善过程中，但仍未摆脱操作不规范、投机性大、泡沫多、风险高、渠道选择少的缺陷，距离一个理性、稳健的投资市场尚存在很大一段距离，基金保值增值的目标实现困难，甚至有可能贬值缩水。因此，以我国目前的投资环境来看，并不能够寄托于资本市场来实现社会保险基金保值增值的目的。
（五）税费改革后的税负转嫁问题有待解决。当前，我国的劳动就业总的来说供大于求，劳动力供给弹性较小，客观上为税负转嫁创造了十分有利的条件。按照税负转嫁一般规律，无论社会保障税的分担份额在企业和职工之间怎样划分，企业承担的社会保障税，作为劳动力要素的成本，总存在着通过压低工资转嫁给职工的途径。因此，企业职工缴纳社会保障税，企业和职工的税负分担，存在较大的操作性。
目前，随着事业单位改制议程的进行，倡议社会保险费改税无疑进一步加重了企事业单位以及职工的负担，社会保障税的征收会进一步增加企业税收负担，削弱企业竞争力，阻碍企业的开拓创新，或者由企业将税负转嫁给职工，加大职工收入压力，无益于金融危机下尤其是民营经济的复苏发展以及社会保障实施的初衷。
（六）税务机关代征社会保险费试点具备实践价值，征收角色的转换将导致额外成本负担。目前，我国已有19个省市的地方税务部门通过统征社会保险费试点表明，由税务部门征缴社会保险费，通过合理、充分利用税务部门现有的征管网络、物质人力资源、执法程序和经验以及监督管理机制，能够保证社会保险费的追缴力度，降低成本，提高征管效率和效果。随着社会的发展，该项工作必将得到更大的完善和进步。此外，由于前期社会保险费征管统一由地方税务局负责，对地税系统而言，已经掌握了相应的缴纳程序并配备了业务人员，同时各缴纳主体业已对征缴流程形成统一固定的缴纳模式。社保费划归中央税由国税管理后，若没有一套合理的转换机制作为及时的补给，征纳人员角色转换以及因缴纳地点改变而给缴纳者带来的不便势必会造成管理的混乱和低效。鉴于此，除非事实表明有必要进行征纳机关的转换，且国税部门已经具备一套健全的转换机制，能够顺利地完成角色转换的任务，社会保险费由地方税务机关征管的方式没有必要进行改革；否则，新税征收缴纳的低效无疑将引发民众情绪，势必阻碍社会保险税征收工作的开展。
（七）社会保障税的归属无法确定。对于社会保障税的归属方，学术界并未得出统一结论。若社会保障税作为中央税，则必定要求在全国范围内实现统筹，保证税制的统一性和稳定性。而这种要求，据前文所述，不符合我国区域经济状况分化严重，收入水平差异大，社会保障水平差距明显的基本国情，在实践中难以付诸实施；若社会保障税作为中央得大头的共享税，虽然地方可根据当地基本情况，在合理范围内据实作出适当调整，灵活运用，但是由于区域性差异显著，必然导致税制在不小范围内不统一、不固定，违背了税制制定的严谨性，也动摇了税制稳定性的基础；若社会保障税作为地方得大头的共享税，固然能调动地方征税的积极性，拉大地方保障水平，但容易导致地区之间相互攀比，追求业绩，忽视实际。由于保障水平受地方经济发展状况的制约，长期下去，容易造成穷愈穷、富愈富，势必阻碍劳动力的合理流动和经济的可持续发展。且社会保障税作为地方税由地方在中央规定的浮动幅度内制定税率，本质上与费的性质相差无几，改革并无多大实质意义。
（八）税费改革后历史积累的隐性债务导致政府财政附加压力。开征社会保障税后，对参保人交纳的社会养老金，政府对其有未来支付的义务，包括对未缴足规定年限养老保险的离退休人员，从而形成政府的隐形债务。开征社会保障税后的税收收入，是仅负担制度转型后新发生的养老金，还是又考虑到负担一部分、甚至是全部过去遗留下的隐性债务，直接关系到政府的财政压力。社会保险费改税后，社会保障作为一种公共产品由政府提供，其使用的非排他性，要求政府对参与社会保险的公民一视同仁，达到税法要求的横向公平和纵向公平，势必会增加政府的财政支出从而加大财政负担，现行的社会保险费制，虽然也有政府参与，但是主要还是由企业、个人负担。相比较为灵活的费制，税制将使政府陷入财政预算的被动立场。
（九）纳税意识有待提高，法治环境不够完善。我国纳税人的纳税意识一直以来均有待于完善和提高，虽然通过普法宣传等手段可以在一定程度上提高纳税人的纳税意识，但是效果却十分局限。对于低收入者而言，在收入得不到保障的前提下，寄希望于他们纳税意识的提高从而增加税收收入，显然太过牵强；对于执意偷逃税款的高收入者而言，宣传也未必能有多大的见效，只要社会仍然在大范围内存在偷税漏税情况，侥幸心理下个人利益终归会战胜集体利益。因此，单纯依靠宣传手法增加公民的纳税意识显然势单力薄，必须同步跟进执法和裁决的力度，坚决维护法律的公正性和严肃性；完善舆论监督环境，建设舆论监督体系；缩小贫富差距，改善低收入者的生存环境。在此基础上，宣传的效果才能在法制社会互利平等、相互监督中充分地显现出来。
（作者单位：浙江财经学院财政与公共管理学院）
主要参考文献：
[1]朱建文.我国社会保障税制的设计构想[J].税务研究，2005.10.
[2]张胜民.我国社会保险费改税应分别设计[J].涉外税务，2002.10.
[3]李永成，孙芳兰，周世新.我国社会保险费改税的理性思考[J].金融与经济，2004.12. |
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